Havacılık İşletmelerinde Muhasebe Uygulamaları Dersi 5. Ünite Sorularla Öğrenelim

MHK analizi beş unsurun birbiriyle etkileşimine odaklanarak; işletmenin maliyetleri, satış hacmi
ve kârı arasındaki ilişkinin anlaşılması konusunda yönetime yardımcı olmaktadır. Bu beş unsur nedir?

1. Hizmetlerin satış fiyatı
2. Faaliyet düzeyi (sunulan hizmet miktarı /
sayısı)
3. Birim değişken maliyet
4. Toplam sabit maliyetler
5. Satış karması.

Muhasebeciler, işletme faaliyetlerine ilişkin gelecek planlamasına yönelik tahminleri MHK analizi yardımıyla gerçekleştirebilmektedir. MHK analizinin temelinde, karar alıcıların karşılaşabilecekleri bazı özel durumlar karşısında yöneticilere alternatif kararlar sunmaya yönelik yanıtlar aranmaktadır. Bunları örneklendiriniz.

• Hangi hizmetlerin sunulmasına önem verilmelidir?
(ikram, eğlence, koltuk, kabin sınıfı, bagaj,
ramp, kargo, posta vb.)
• Hedeflenen kâr düzeyine ulaşmak için ihtiyaç duyulan satış fiyatı kaç liradır?
(Sabit fiyat, değer temelli fiyat, düşük fiyat,
dinamik fiyat vb. / Hattaki rekabet, hattı
kullanan yolcu profili, rota ve operasyonel
masraflar)
Zarardan kaçınmak için gereken hasılat değeri ne kadardır?
(biletleme fiyatı > maliyetler)
• Sabit maliyetler yeni yatırımlarla arttırılmalı mı, yoksa aynı mı kalmalıdır?
(Satın al - kirala, kısa/uzun mesafeli uçuş, rekabet, teknolojik takip vb.)
• Zorunlu olmayan harcamalar için ne kadar
bütçe ayrılmalıdır?
(küçük riskler bazen büyük maliyetlere yol
açabilir)
• İşletmenin sabit maliyetlerinin kabul edilir
risk düzeyinde olup olmadığı nasıl belirlenmelidir?
(Güvenlik oranı, kayıtsızlık noktası vb.)

MHK analizi, karar alma sürecinde yöneticilere önemli veriler sağlayan bir kaynaktır. Yaratılan
veriler birçok unsurdan etkilenebilmektedir. Bu
nedenle MHK analizi tekniğinin belirli varsayımlar ve sınırlılıklar altında veri ürettiği gerçeğinin
her zaman göz önünde bulundurulması gerekmektedir. Kâr planlamasının iyi bir şekilde yapılabilmesi için yöneticilerin kârı etkileyen faktörlere
ilişkin detaylı bilgi sahibi olmaları gerekmektedir.
Bu yüzden de yöneticilerin alacakları kararlarda
MHK analizinin ürettiği bilgilerin varsayımları ve
sınırlılıkları iyi bir şekilde bilmeleri gerekmektedir. Söz konusu sınırlılıklar ve varsayımlar nelerdir?

• Maliyet yönetiminde etkinliğin sağlanabilmesi her şeyden önce maliyet analizlerinde
kullanılacak maliyet veri tabanını destekleyen sağlam bir muhasebe sistemi alt yapısının işletmede kurulmuş olması ön koşuluna bağlıdır. Maliyetlerin sağlıklı olarak
saptanamadığı, ölçülemediği, kayıt altına
alınamadığı ve tam raporlanamadığı bir ortamda maliyet yönetiminde etkinlikten söz
etmek mümkün değildir.(Can ve Öztürk,
2014, s.162).
• Tüm maliyetler sabit ve değişken maliyet
olarak sınıflandırılır.
Bu varsayım, sürekli olarak tek bir hizmet
sunan bir organizasyonun kârlılığı veya belirli bir olayın kârlılık analizinin yapılmasına
olanak sağlamaktadır.
• Değişken maliyetler, sunulan hizmet miktarına (yolcu sayısı, ek hizmet satın alan yolcu
sayısı vb) bağlı olarak aynı oranda değişim
göstermektedir ve birim başına değişken
maliyetler her zaman sabit kalmaktadır.
• Toplam maliyet fonksiyonu belirlenen sınırlar içinde doğrusaldır.
Bu varsayım, genellikle normal faaliyet dönemi aralığında geçerli olmaktadır. Ancak
verimlilik ya da hacimdeki değişmeler doğrunun eğriselleşmesine neden olacaktır.
• Birim satış fiyatı değişmediği kabul edildiği
için toplam gelir fonksiyonunun da belirli hacim aralığı için doğrusal olduğu kabul
edilir. Ayrıca tutundurma faaliyeti nedeniyle bir siparişin tamamlanması sürecindeki
fiyat değişimlerinde ortalama satış fiyatı
esas alınır.
Hizmetin birim satış fiyatı, kabul edilen hacim aralığında sabit olduğu varsayılmaktadır.
İşletmenin izlediği hizmet sunumu ve fiyat
politikalarında önemli değişiklikler olmadığı sürece hizmetlerin tam rekabet pazarında
işlem gördüğü kabul edilir. Satış fiyatındaki
değişmeler karşısında talep etkilenmesi durumunda gelir fonksiyonun eğriselleşmesi söz
konusu olur.
• Sadece tek bir hizmet için analiz yapılır,
eğer birden fazla hizmete ilişkin satış karması için yapılıyorsa değişkenler sabit kabul
edilir.
Satış karması her bir hizmetten elde edilen satış tutarı veya hacmindeki payını ifade etmektedir. Eğer hizmetler farklı satış değerlerine ve
maliyetlere sahipse, karışımdaki değişiklikler
MHK analizi sonucunu etkilemektedir.
• MHK analizinde ya hacim ya da satış değeri
olmak üzere tek bir maliyet taşıyıcısından
yararlanılır. Rakipler, müşteriler vb. gibi
faktörler göz ardı edilmektedir.
• Maddi/maddi olmayan duran varlıklar
farklı üretim hacimlerinde aynı kaldığı varsayılmaktadır.
• Girdilerden sağlanan verimlilik sabit kabul
edilmektedir.
• Satışlar ile stoklar arasında tam bir zaman
uyumu mevcuttur.
• Normal kapasiteye yakın bir faaliyet hacmi
söz konusudur.
• Olağanüstü gelir veya gider ortaya çıkmamaktadır.
• Yarı sabit ve yarı değişken maliyetler göz
ardı edilmektedir. (http://www.busmgt.
ulst.ac.uk)
• Analiz tekniği kısa dönem için doğru kabul
edilmekte ve uygulanmaktadır.
• Riskler ve belirsizlikler göz ardı edilmektedir

İşletme yönetiminin karar almasındaki önemli araçlardan biri olan MHK analizinin yararları nelerdir?

• İşletmelerin faaliyetlerini zarardan koruyacak en düşük hizmet sunumu ve üretim
miktarının belirlenmesi,
• Yeni yapılacak yatırımlarda en düşük kapasite kullanım oranının bulunması,
• Çeşitli hizmet ve üretim miktarındaki işletme sermaye gereksinimini ve birim maliyetlerinin saptanması,
• Planlanan başabaş noktası ile gerçekleşen
başabaş noktası karşılaştırılarak uygulanan
yönetim politikalarının değerlendirilmesi,
• Hizmet, yatırım, satış fiyatı, politikalar ile
ilgili kararlara yardımcı olmak,
• Hizmetin; satış fiyatının, maliyetlerinin ve
talep değişmelerinin kâra geçiş noktasının
ve toplam kâra etkisinin bulunması,
• En kârlı hizmet türlerinin seçilmesi ve kârlı
hizmet birleşimlerinin oluşturulması,
• Hizmetin en düşük satış fiyatının belirlenmesi,
• Kâr hedeflerine ulaşmak için gerekli olan iş
hacminin saptanması,
• İşletmenin hizmet kapasitesinin artırılması
durumunda bunu karşılayacak olan satış
hacminin belirlenmesi
• Yeni yapılacak yatırımlarda risk derecesini ve
emniyet marjını göz önünde bulundurarak
en düşük hizmet kapasitesinin belirlenmesi

MHK analizinin kullanımında işletme yöneticileri alacakları kararlara yönelik yapacakları analizlerde dikkat etmeleri gereken unsurlar söz konusudur. Analiz tekniğinin eksik ve sakıncaları nelerdir?

• Eğer birden fazla hizmet sunuluyorsa, sunulan hizmetlerin hasılat karışımındaki
değişikler başabaş noktasında değişmelere
neden olabilmektedir.
• MHK analizinde kullanılan değişken ve
sabit maliyet sınıflandırılması gerçeği yansıtmayabilir. Bu durum yöneticilerin yanlış
kararlar almalarına neden olacaktır.
• Hatalar, talebe bağlı piyasa koşullarının
tahmininden kaynaklanabilir.

• MHK analizinde; maliyet, hacim ve kâr ilişkisi doğrusaldır. Ancak gerçekte bu ilişki ya
doğrusal bir yapıya sahip değildir ya da birçok işletme için doğrusallığa yakın olabilir.
• Birçok sabit maliyet kalemi yarı değişken
özelliği göstermektedir. MHK ilişkisinde
ise bu durum genellikle göz ardı edilmektedir.
• Birçok işletme bir hizmetten daha fazla sayıda hizmet sunmaktadır. Bu nedenle de bir
hizmet diğer hizmetlerin sunulmasına katkı
sağlayacaktır ve bu durum özellikle genel
hizmet maliyetlerinin dağıtımında zorlukların ortaya çıkmasına neden olacaktır.

Mhk analizinde kar ve zarar kavramlarını tanımlayınız.

Havayolu işletmeleri de, diğer işletmeler gibi
topluma hizmet sunabilmek amacıyla yaşam süresini mümkün olduğunca uzatabilmeyi amaçlamaktadır. Bu ise, faaliyetlerinde daha verimli, rekabet
ortamı ile uyumlu, büyüme olanaklarını arayan ve
işletme ortaklarının beklentilerini karşılayan bir
işletme olması ile gerçekleştirilebilir. Bu unsurların oluşturulmasında kâr önemli bir faktör olarak
karşımıza çıkmaktadır. İşletme kâr etmelidir ki, verimli bir şekilde çalışabilsin, rekabette rakipleri karşısında üstünlük sağlayacak güce ulaşabilsin, topluma daha fazla hizmet vermek için büyüyebilsin ve
ortakların yatırımlarının karşılığı olarak belirli bir
pay verebilsin. Kâr, en basit tanımı ile işletmenin
elde etmiş olduğu gelirler ile bu gelirleri elde etmek
için katlandığı maliyetler ve giderlerin toplamı
arasındaki olumlu farktır. Satış sonrasında gelirler
giderlerden büyükse ortaya kâr, tersi durumda ise
zarar oluşacaktır.

MHK analizine ilişkin kavramlardan fiyatı açıklayınız.

Ekonomistlere göre fiyat, arz ve talebi belirli bir çıktı düzeyini dengeye getirmek için kullanılan bir mekanizmadır (Holloway, 2008, s.125). Ancak yöneticilerin gözünde fiyat, “müşterilerin katlanabileceği parasal maliyettir”. Başka bir deyişle fiyat, herhangi bir piyasada talebin birçok bireysel müşterilerin satın alma davranışının bir
yansımasıdır. Bu nedenle de yöneticiler, müşterilerini bu maliyetlere katlanma düzeylerine göre sınıflandırarak,
müşteri segmentleri oluştururlar. Her bir müşterinin geliri, tercihi veya ihtiyaçlarına bağlı olarak aynı ya da benzer hizmetler için farklı fiyat ödeme talebinden fiyat farklılaşması doğmaktadır. Fiyat belirlenirken müşterilerin
fiyata olan duyarlılığı (talebin fiyat esnekliği), bilet esnekliği, uçuş tarihi (mevsim, tatil, gün içindeki saatler
ve fuar, konferans veya sosyal, kültürel, sportif organizasyon
tarihlerine) göz önünde bulundurarak fiyat farklılaşması gerçekleştirilmektedir.

Fiyatın parçası olmayan ödemeler nelerdir?

Müşteri tarafından isteğe bağlı ödemeler “fiyat”ın bir parçası değildir. Bunlara; bilet/bagaj kontrol (desk
check-in), koltuk seçimi; özel bagaj, yiyecek-içecek servisi, seyahat sigortası, evcil hayvan seyahati, uçak-içi
eğlence araçları kullanımı vb. örnek olarak gösterilebilir.

Gelir yönetimi nedir?

Havayolu şirketleri, bilet fiyatlandırmasında pazar koşullarındaki değişimlerin sürekli izlendiği karmaşık bir sistem kullanmaktadır. Yolcu, havayolu şirketine kişi başı maliyetinin en düşük olduğu zaman
uçağın en dolu olduğu zamandır. Bu yüzden şirketler bilet satmak için adeta zamanla yarışır. Elbette hiç bir firma
uçağı doldurmak için zararına bilet satmaz, yani bilet fiyatlarında belli bir yüzdenin altında indirim yapılamaz. Bu
ikilem karşısında şirketler uçağı mümkün olduğunca dolu
havalandırmaya ve indirime gitmeden biletleri satmaya çalışmaktadır. Bu yöntem havacılık sektöründe, uçak kapasite kullanım etkinliğinin arttırılması amacıyla geliştirilen
ve gelir yönetimi olarak bilinen bir sistem yaratılmıştır.

MHK analizinde kullanılan kavramlardan maliyeti açıklayınız.

Maliyet, bugün ve gelecekte fayda getirmesi beklenen mamul veya hizmetlerin sunulabilmesi için
katlanılan fedakârlıkların parasal bedeli olarak tanımlanabilir. Yöneticiler, havayolları hizmetlerine ilişkin karar alma sürecinde hizmetlerle ilgili maliyetleri farklı bakış açılarıyla değerlendirmeyi arzu ederler.
Muhasebede maliyeti saptanan şeye maliyet nesnesi adı verilir. Bu durumda yöneticilerin karar alma sürecinde maliyetlerle ilgili bilmek istediği veya ihtiyaç duyduğu her şey maliyet nesnesini oluşturmaktadır.
Bu yüzden maliyetler birtakım amaçlarda kullanılmak üzere tespit edilirler. Maliyet verisi ve bilgisi belli
amaçlara hizmet eden birer araçtır.

Maliyet davranışı nedir?

Farklı amaçlar farklı maliyetleri yaratır. Bu durum, yöneticilerin amaçları temelinde aynı şeyin maliyetini değişik şekillerde üretilmesine neden olur. Birçok aynanın olduğu bir odaya girdiğinizde her aynanın
sizi farklı göstermesine benzetilebilir. Muhasebede buna maliyet davranışı adı verilmektedir.

Yatırım giderleri nelerdir?

Yatırım Giderleri, işletmeye gelecek hesap dönemlerinde yarar sağlayacak varlık ve hizmetlerin
edinilmesi için yapılan, yani bu varlık ve hizmetlerin maliyetini oluşturan giderlerdir. Bu varlıklar;
işletmenin sahip olduğu maddi duran varlıklar,
maddi olmayan duran varlıklar ve gelecek aylara/
yıllara ait giderler kapsamındaki bilanço hesaplarıdır. Yatırım giderleri ilgili varlıkların ilgili dönemin
faaliyetlerinde kullanılmaları sonucunda ortaya çıkan amortismanları ve tükenme payları ilgili dönemin hizmet maliyetine yüklenmektedir.

İşletme giderleri nelerdir?

İşletme Giderleri, işletmenin dönem içi çalışmalarında kullanılarak tüketilmek ya da satılmak üzere
satın alınan varlıklar ve hizmetlerin maliyetini oluşturan giderlerdir. Stok maliyetleri, dönem giderleri,
zarara dönüşen giderler bu grupta yer almaktadır.
İşletmelerin katlanmak durumunda kaldığı maliyetler yöneticinin karar almasında önemli birer
araçtır. Yöneticiler ihtiyaç duyduklarında maliyetleri farklı açılardan sınıflandırmak isteyebilmektedir. Bu sınıflamalardan belki en temel olanı, hizmete doğrudan ya da dolaylı bir şekilde yüklenen
maliyetlerdir.

Doğrudan maliyetler nelerdir?

Doğrudan (direkt) maliyetler, belirli bir hizmet veya maliyet nesnesi ile doğrudan ilişki kurulabilen maliyetlerdir. Bu nedenle genellikle yönetimin kontrolü altındaki maliyetlerdir. Örneğin bir
uçağa ilişkin rutin bakım veya amortisman giderleri doğrudan maliyet olarak nitelendirilebilir.

Dolaylı maliyetler nelerdir?

Dolaylı (endirekt) maliyetler, belirli bir hizmet veya maliyet nesnesine doğrudan yüklenemeyen ya da yüklenmesinin ekonomik olmadığı
maliyetlerdir. Bir havalimanında aylık harcanan
elektrik maliyetinin her bir yolcuya düşen payının doğrudan tespit edilmemesi örnek olarak
gösterilebilir.

Değişken maliyet kavramını açıklayınız.

Sabit maliyetlerin
aksine, toplam değişken maliyetler satış hacmi
değişikliklerle doğrudan tepki göstererek değişikliğe uğrar. Faaliyet durdurulduğu anda bu maliyetlerin kendiliğinden ortadan kalktıkları görülür. Örneğin seferdeki
yolcu sayısına bağlı olarak yemek servisi sayısı değişecektir. Bu nedenle direkt malzeme maliyetleri
ve satış komisyonları değişken maliyet olarak kabul edilir.

Karma maliyetler nelerdir?

Karma maliyetler, hem sabit ve değişken özelliklere sahiptir. Elektrik ve yakıt maliyeti, karma maliyetlere örnek olarak gösterilebilir. İşletmenin en önemli maliyet kalemlerinden biri olan yakıt maliyetleri,
karma maliyet niteliğindedir. Havayolu işletmeleri yakıt garantisi sağlayabilmek için belirli bir ücreti tedarikçilerine ödemesi gerekmektedir. İşletmenin faaliyet hacmindeki artışlar daha fazla seferin yapılmasına
neden olacaktır ve yakıt maliyetleri artacaktır. Yöneticiler genellikle karma maliyetleri karar alma sürecinde
sabit ve değişken kısımlarına ayrıştırılmasını muhasebecilerden talep etmektedir.

Basamaksal maliyetler nelerdir?

Çıktı (veya satışlar) belirli bir aralık miktarı üzerine çıkıncaya bu maliyetler sabit kalır. İşletmenin kapasite artışı kararları değişikliğinde faaliyet alanı aralığı değiştirilir. Maliyetler merdiven basamakları şekilde
grafiklendirilir. Örneğin iç denetim faaliyeti sefer, yolcu veya destinasyona bağlı olarak denetçi atanması
gerekiyorsa, bu ölçülerden birisindeki artış olması durumunda denetçi sayısında ve maliyetlerinde artış
olacaktır. Her artış maliyetin farklı bir basamakta izlenmesine neden olacaktır.

Başabaş noktası nedir?

Maliyet, hacim ve kâr ilişkisinde “kâra geçiş
noktası” veya “ölü nokta” olarak da adlandırılan
“başabaş noktası”, işletmenin faaliyetleri sonucunda kârın veya zararın olmadığı sıfır noktadaki
hizmet miktarını ve satış tutarını ifade etmektedir.
Ancak bu noktanın üzerinde satış yapılması durumunda işletme kâr elde etmeye başlarken, başabaş
noktasının altında satış yapılması durumunda zarar söz konusu olacaktır. Başabaş noktasında toplam gelirler toplam maliyetlere eşit olması ve bu
nedenle de kâr veya zarar sıfırdır. Ayrıca başabaş
noktasına ulaşmak için ne kadar hizmet sunulması
gerektiği de tespit edilebilmektedir.

Başabaş noktası nasıl tespit edilir?

Başabaş noktası;
• Muhasebe yaklaşımı,
• Denklem yaklaşımı
• Grafik yaklaşımı ve
• Doluluk oranı (faktörü) yaklaşımı ile tespit
edilebilmektedir