Maliyet Muhasebesi Dersi 8. Ünite Özet

Birden Fazla Safha Olması Durumunda Maliyet Hesaplama Süreci

Maliyet hesaplama sürecinde safha maliyet sistemini uygulayan işletmelerin genelinde üretim işlemleri birden fazla safhada tamamlanmaktadır. Bu ünitede mamullerini birden fazla safhada üreten işletmeler için maliyet hesaplama süreci ele alınmıştır. Birden fazla safha olması durumunda maliyet hesaplama süreci şu şekilde işler: öncelikle dönem içerisinde her bir safhada gerçekleşen maliyetler “ üretimi tamamlanan ” ve “ yarı mamuller ” olarak ayrı ayrı biriktirilir. Dönem sonunda ise ilk safhanın dönem sonu yarı mamulleri ikinci safhanın dönem başı yarı mamulleri olarak bu safhada kalırken üretimi tamamlanan birimlerin maliyeti ikinci safhaya devredilir ve ikinci safhadaki maliyetlere eklenir. Daha fazla safha var ise bu işlemler her bir safha için tekrarlanır. Son safhada dönem içerisindeki maliyetlerle devralınan maliyetler toplam maliyetleri oluşturur ve bu toplam, üretimi tamamlanan mamuller ile dönem sonu yarı mamulleri arasında dağıtılır (s:254, Şekil 8.1).

Birden Fazla Safha Olması Durumunda Dönemler Arası Geçiş

Dönemler arası geçişin önemini kavrayabilmek için öncelikle “ safha ” ve “ dönem ” kavramlarını iyi anlamak gerekir. Üretim sürecindeki birimlerin üretilmesi bir safhayı oluştururken, üretimin zaman boyutu dönem kavramıyla belirtilir

İşletmelerde maliyetler genel olarak “ aylık dönem ”lerde hesaplanır. Bir safhada üretimi tamamlanan birimler aynı dönem içerisindeki bir sonraki safhaya devredilirken, safha sonunda üretimi tamamlanamayan ürünler yarı mamul olarak o safhada kalıp bir sonraki dönemin ilgili safhasına dönem başı yarı mamul olarak devredilmektedirler (s:255, Şekil 8.2). Dönemler arası devir işlemleri yapılırken dikkat edilmesi gereken iki husus vardır. Bunlardan ilki; bir dönemin sonundaki yarı mamul o dönemin kaçıncı safhasına aitse, bir sonraki dönemin aynı safhasına dönem başı yarı mamul olarak devredilmelidir. Diğer önemli nokta ise, önceki safhadan onu izleyen safhaya yapılan devirlerin bir sonraki yapılıyor gibi algılanmasıdır. Aslında birimlerin safha değişiklikleri aynı dönem içinde de gerçekleşebilmektedir.

Safha Maliyeti Sisteminde Birden Fazla Safha Olması Durumunda Maliyetlerinin Hesaplanması

Safha maliyeti uygulayan birçok işletme, birden fazla üretim süreci ya da safhaya sahiptir. Birden fazla safha ya da üretim sürecine sahip olan işletmelerde maliyet hesabı yapılırken maliyetlerin bir safhadan diğerine taşınması konusuna dikkat edilmelidir. Ağırlıklı ortalama maliyet yönetimine göre maliyet hesaplanırken, tek safha ve birden fazla safha olması durumları arasındaki temel fark önceki safhadan “ devralınan maliyetler ”in olmasıdır. “ Önceki safha maliyetleri ” olarak da adlandırılan bu maliyetler, üretim sürecindeki birimler bir sonraki safhaya taşındığında, önceki safhada ortaya çıkmış olmasına karşılık, bir önceki safhadan onu izleyen safhaya taşınan birimlerle birlikte bir sonraki safhaya taşınan maliyetleri ifade etmektedir. 5 temel basamak uygulanırken, maliyetlerin önceki safhadan devralınan maliyetleri içerip içermediği dikkat edilmelidir.

Birden fazla safha olması durumunda ilk-giren-ilk-çıkar (FIFO) yöntemine göre maliyetler hesaplanırken bir önceki cari dönemde tamamlanıp devredilen maliyetlerin gözden kaçmaması gerekmektedir (s: 262, Tablo 8.5)

Safha maliyeti sisteminde birden fazla safha olması durumunda maliyetlerin hesaplanması konusunda dikkat edilmesi gereken bir diğer önemli husus ise dönemler arasında mamul ve yarı mamul maliyetlerinde dalgalanmalar olabileceğidir. Bu nedenle, devredilen mamullere ilişkin farklı partiler farklı maliyetler içerebilir. Ayrıca farklı safhalarda üretilen birimlerde ölçü birimleri de farklılık gösterebilmektedir. Bu sorunu aşmak için her bir safha ayrı ayrı ele alınmalı ve önceki safhadaki mamuller bir sonraki safhaya devredilirken birimler yeni birimlere dönüştürülmelidir.

Üretim Kayıpları ve Safha Maliyet Sisteminde Fireler

İşletmeler ürettikleri mamulleri istenilen kalitede, maliyette ve zamanda üretmeyi hedeflemektedirler. İşletmeler üretim yaparken malzeme kalitesizliği, işgücü eksikliği ya da tedarik sıkıntıları gibi çeşitli sebeplerden ötürü hedefledikleri kalitede, maliyette ve zamanda üretim yapamayabilirler ve üretim kayıplarına uğrayabilirler.

Üretim kayıplarını oluşma zamanına göre gruplamak istersek, üretimin başında, üretim sırasında ve üretim sonunda olmak üzere üçe ayırabiliriz. Niteliklerine göre sınıflandırmak istediğimizde ise; ortaya çıkması beklenen ve kabul edilebilir sınırlar içerisinde olan üretim kayıpları normal üretim kayıpları olarak tanımlanırken, bu sınırları aşanlar ise anormal üretim kayıpları olarak tanımlanmaktadır. Normal üretim kayıplarını teorik olarak sıfıra indirmek mümkün görünse de uygulamada olanaksızdır. Normal üretim kayıpları üretimin bir parçasıdır ve bu kayıpların sıfıra indirilmesi için gerekli maliyetler, bu kayıpların maliyetini aşacağından ekonomik ya da uygulanabilir bir yol değildir.

Oluşma zamanı ya da nitelik farkı gözetmeksiniz tüm üretim kayıplarını dört ana grupta toplamak mümkündür. Bunlar:

• Kusurlu Mamuller,
• Bozuk Mamuller,
• Artıklar,
• Firelerdir

Bu grupları tek tek incelemek istersek, “ kusurlu mamul ”, üretimin belirli bir noktasında ortaya çıkabilen ve belirlenen standartlara ve özelliklere uymayan mamullerdir. Kusurlu mamuller gerekli standartlara uymasa da, daha sonra üzerlerinde ek işlem yapılarak, ek malzeme, ek işçilik ve ek maliyetle yeniden kullanılabilir hale getirilebilir ve duruma göre birinci ya da ikinci kalite ürün olarak satılabilirler. Ancak bunun yapılması için harcanan ek maliyetlerin mamullerin satış değerlerinden düşük olması gerekmektedir.

“ Bozuk mamuller ” ise, kusurlu mamullere benzer olarak üretimin çeşitli aşamalarında ortaya çıkabilen ve istenen kalite ve fiziksel özellikleri kazanmamış mamuller olup, sağlam mamullere dönüşebilmek için ek işleme ihtiyaç duyan, ancak kusurlu mamullerin aksine bu işlemlerin ekonomik olmadığı mamullerdir. Bozuk mamuller atılabilir ya da maliyetlerinin çok altında değerlere satılabilirler. Bozuk mamullerin net maliyeti hesaplanırken ıskartaya çıkarıldığı ana kadar olan maliyetlerinden satış değerleri(bir başka deyişle hurda değerleri) çıkarılır. Bozuk mamuller genellikle makine arızaları, işçilik hataları ya da kalitesiz ilk madde ve malzeme kullanımı sonucunda ortaya çıkar ve yöneticilerin kalite yönetimi, üretim yönetimi gibi konulara gerekli özenleri göstermesi durumunda kontrol altına alınabilir.

Üretim sürecine giren tüm malzemelerin üretim süreci boyunca döküntü olarak kalan ve ölçülebilir düşük bir satış değerine sahip olan parçalarına “ artık ” denir. Artıklar yan mamul ile birbirine karıştırılmamalıdır. Artıklar direk ilk madde ve malzemelerin kalıntısı iken yan mamuller birden çok malzemenin birleşmesi sonucu mecburen üretilmiş olan mamullerdir. Artıklar direk ilk madde ve malzeme olarak yeniden üretimde kullanılabileceği gibi çeşitli işlemlerden geçirilip değişik yan mamullerin üretiminde kullanılabilir ve elde edilen gelirler kullanım şekline göre hesaplanır.

Üretim sürecine giren ilk madde ve malzemelerin; çekme, buharlaşma gibi nedenlerle kaybettiği ve ölçülebilir bir satış değerine sahip olmayan artık haline fire denir. Fire kavramını artıklardan ayıran en büyük fark satış değerine sahip olmamasıdır. Etkili bir maliyet yönetimi için üretimin her aşamasında normal kabul edilebilecek fire oranı hesaplanmalı ve bunların gerçekleşen fire oranlarıyla karşılaştırılması gerekmektedir.

Yukarıda belirttiğimiz üretim kayıplarına neden olan etkenleri dört ana başlık altında toplayabiliriz:

• Malzeme ile ilgili etkenler(malzeme kalitesi),
• İnsan unsuru ile ilgili etkenler(çalışanların yeterliliği, eğitim düzeyi, çalışma koşulları),
• Üretim, ölçme yöntemleri, makine, teçhizat ve enerji ile ilgili etkenler(makinelerin yenilik ve verimlilik düzeyi, bakım onarım sıklığı, enerji türü, performansı),
• Yönetim ile ilgili etkenler(yönetici kalitesi ve yeterliliği, sosyal haklar, ücret politikası)

Üretim kayıpları genelde üretim başlangıcında gereğinden fazla ilk madde ve malzeme kullanılması sebebiyle gerçekleşmekte olup miktar azaltıcı ve maliyet arttırıcı olarak nitelendirilmektedirler. Üretim kayıplarını azaltma yönünde çalışmalar yapmak; müşteri memnuniyeti ve pazar payının artması, maliyetlerin azalması, kalitenin artması, kalitenin ve verimliliğin artması yönünde katkılar sağlamaktadır.

Üretim kayıpları, tek safhada üretim gerçekleştiren işletmelerde üretim sonunda belirlenirken, birden fazla safhada üretim yapan işletmelerde ise her safhanın sonunda, başka bir deyişle kalite kontrol noktalarında hesaplamalara dahil edilmektedirler. Kalite kontrol noktalarında denetimden geçen sağlam mamuller ilgili stok alanına alınırken, kontrolden geçemeyen birimler kusurlu mamul, bozuk mamul, artık ya da fire olarak sınıflandırılır. Üretim sonucunda maliyet hesaplanırken sağlam mamullerin maliyetleri hesaplanırken üretim kayıplarının türlerine göre maliyetleri de hesaba katılmalıdır

Safha maliyet sisteminde fire maliyetleri hesaplanırken firenin maliyet artırıcı bir unsur olduğu ve herhangi bir satış değeri olmadığı unutulmamalıdır. Ayrıca fireler artıklar ile karıştırılmamalı, herhangi bir şekilde yeniden üretimde kullanılamayacağı bilinmelidir. Fire maliyetleri ilk madde ve malzemede meydana gelen kayıpları ifade etmektedir ve ortaya çıkan firelerin yok edilmesi için katlanılan maliyetlerin de üretim maliyetine eklenmesi gerekmektedir. Normal firelerin maliyetleri üretilen birimlerin maliyetlerine eklenirken, anormal firelerin maliyetleri ise doğrudan sonuç hesaplarına aktarılmalıdır. Normal fireler, fire oranları göz önünde bulundurularak, üretilen mamullere yüklenir ve böylece fireye isabet eden maliyetler de doğrudan üretilen birimlere yüklenmiş olur. Eğer ortaya çıkan fireler anormal fire ise, bu durumda fire maliyetleri kanunen kabul edilmeyen gider olarak üretim maliyetinden düşülerek ilgili sonuç hesabına aktarılır.