Maliyet Muhasebesi Dersi 7. Ünite Özet

Safha Maliyet Sistemine İlişkin Genel Bilgiler, Temel Esaslar Ve İşleyiş

Küçük miktarlarda farklı mamuller üreten işletmeler için sipariş maliyeti sistemi kullanılırken, büyük miktarlarda benzer mamuller üreten işletmeler için ise safha maliyeti sistemi kullanılmaktadır. Safha maliyeti sistemine “evre maliyeti sistemi” de denir. Safha maliyeti sistemi , büyük miktarlarda yığın olarak üretilen mamullerin çeşitli aşamalardan geçmesi ve her bir safhada mamule bir ya da daha fazla işlem uygulanarak, yarı mamullerin tamamlanmış mamul haline getirilmesi felsefesine dayanır. Bu sistemde, birim maliyetlerin hesaplanmasında “zaman” ve “yer” kriterlerinin önemi büyüktür.

Homojen, benzer karakterlere ve yapıya sahip mamullerin büyük miktarlarda üretildiği, birbirini izleyen safhaların yer aldığı işletmelerde kullanılan safha maliyeti sisteminin özelliklerinden bazıları aşağıdaki şekilde sıralanabilir:

• Üretim maliyeti ortalama olarak hesaplanır.
• Bakım-onarım, arıza vb. gibi özel durumlar dışında üretim sürekli ve akış halindedir.
• Üretim süreci safhalara ayrılır.
• Mamul miktarları ve maliyetleri tamamlanma dereceleri dikkate alınarak eşdeğer birim türünden hesaplanır.
• Direkt ilk madde ve malzeme, direkt işçilik ve genel üretim maliyetleri önce safhalara sonra da mamullere yansıtılır.
• Maliyetler üretim raporu düzenlenerek hesaplanır.
• Son safhada üretimi tamamlanmış mamullerin toplam maliyeti, stok maliyeti olarak 152 stok maliyeti hesabı ’na ve satılanlar da 620 satılan mamullerin maliyet hesabı’na aktarılır.

Safha maliyeti sistemi, maliyeti düşük- uygulaması kolayekonomik bir sistem olduğu gibi, üretilen mamullerin tek tip olması nedeniyle birim ve toplam maliyet hesaplarının da basit olduğu bir sistemdir.

Safha maliyet sisteminin, maliyetlerin ancak dönem sonlarında hesaplanabilmesi, mamullerin tek tip olmaması halinde maliyet hesaplarının zorlaşması gibi sakıncaları da bulunmaktadır.

Safha maliyet sisteminde,

• Üretim maliyetleri üretim maliyetleri raporunda toplanır.
• Bir safhada tamamlanan birimler daha sonraki işlemler için bir sonraki safhaya devredilir.
• Dönem sonu yarı mamullerin tamamlanma derecelerine göre kaç tamamlanmış mamule eşit olabileceği belirlenerek bunlara eşdeğer birim adı denir.
• Birim maliyetler dönem sonu hesaplanır ve maliyet raporları safhalar dikkate alınarak hazırlanır.

Dönem Başı Ve Dönem Sonu Yarı Mamul Stokunun Bulunmaması Durumunda Safha Maliyet Sistemi

Safha maliyeti sisteminde bütün birimler özdeş olduğundan dönemde üretilen tüm birimlerin direkt ilk madde ve malzeme ile şekillendirme maliyetlerinden aynı oranda pay aldığı varsayılmaktadır. Başta hizmet işletmeleri olmak üzere birçok işletmede dönem başı ve dönem sonu yarı mamul stoğu bulunmamaktadır. Özdeş ve sürekli tekrarlanan hizmet işletmelerindeki hizmetlerin bir kısmı tek safhada tamamlanabilirken, bir kısmı da birden fazla safhada gerçekleştirilir. Hizmet işletmelerinde dönem başı ve dönem sonu stoğu bulunmamakla birlikte bazen istisnai durumlar söz konusu olabilir.

Tam zamanında üretim kısaca JIT yaklaşımı günümüzün rekabet ortamında birçok işletme tarafından benimsenmiştir. JIT üretim yaklaşımı,

• süreçleri basitleştiren bir sistemdir.
• felsefesi, ilk madde ve malzemeye ihtiyaç duyulduğu anda ve miktarda tedarik edilmesidir.
• sürekli gelişme ve değer yaratmayan faaliyetlerin ortadan kaldırılmasını benimser.

Bu yaklaşımı benimseyen işletmeler

• stoklarını minimize etmeye çalışır,
• aynı zamanda safha maliyet sistemini de kullanırlar.

Temel görevi, hücreler ya da safhalara yüklenmiş genel üretim maliyetlerini safha ya da hücrelere atamak olan faaliyet temelli maliyetleme ’nin çok sayıda mamulün üretimini sağlayan süreçlerin oluşturulmasında önemli bir rolü bulunmaktadır.

Sadece Dönem Sonu Yarı Mamul Stokunun Bulunması Durumunda Safha Maliyet Sistemi

Safha maliyeti sisteminde, eşdeğer birim kavramı ile belirli bir safhadaki mamul ve yarı mamullerin aynı değer üzerinden ifade edilme olanağı ortaya çıkmaktadır.

Safha maliyeti sisteminde, maliyetlerin belirlenmesinde kullanılan beş temel aşama şunlardır:

1. Fiziki akımların belirlenmesi: Fiziki akım, üretime giren birimlerin nereden geldiğini ve nereye gittiğini gösteren bir süreçtir. Bu ilk aşamada, üretime giren ve üretimden çıkan toplam üretim miktarlarının akışı gösterilir. Üretime giren toplam miktar ile üretimden çıkan toplam miktarın birbirine eşit olması gerekir.
2. Eşdeğer birim miktarlarının hesaplanması: Üretimi tamamlanmış mamuller ile üretimi devam eden yarı mamullerin üretim faktörlerinin tamamlanma dereceleri ile çarpılması sonucunda eşdeğer birimler belirlenir.
3. Toplam üretim maliyetlerinin hesaplanması: Dönem başı mamullerin maliyeti, dönem içinde ilgili safhada üretimi gerçekleştirilen mamul ve yarı mamullerin maliyeti, direkt ilk madde ve malzeme maliyeti ve şekillendirme maliyetlerinin toplamının hesaplandığı aşamadır.
4. Birim eşdeğer mamul maliyetlerinin hesaplanması: Safhalarda oluşan toplam üretim maliyetlerinin, ilgili safhadaki eşdeğer birim sayılarına bölünmesi yoluyla birim eşdeğer mamul maliyetleri hesaplanır. Birim maliyetlerinin hesaplanmasında, eşdeğer birim miktarların hesaplanması çok önemlidir. Maliyet hesabında, birim eşdeğer miktarı yerine fiziki birimler kullanıldığında maliyet düşeceği için hatalı kararlar alma olasılığı artmaktadır.
5. Mamul ve yarı mamul maliyetlerinin dağıtımı ve sağlama: Dağıtım, üretimi tamamlanan mamuller ile dönem sonu yarı mamullerin birim eşdeğer mamul maliyeti ile çarpılarak yapılır. Bu aşama, dağıtım sonucunda yüklemenin tam olarak yapılıp yapılmadığının kontrol edildiği aşamadır

Safha maliyeti sisteminde maliyetlerin belirlenmesinde ki üçüncü, dördüncü ve beşinci basamaklar, üretim maliyeti raporunun içeriğini oluşturmaktadır. Beşinci basamak sonundaki toplam maliyetler ile üçüncü basamaktaki toplam maliyetlerin birbirine eşit olması gerekmektedir. Eşitliğin sağlanamadığı durum, dağıtımın hatalı olduğunun göstergesidir.

Safha maliyeti sisteminde, üretim faktörleri maliyetlerinin yevmiye kayıtları, sipariş maliyeti sistemine benzemektedir. Yardımcı hesaplar, sipariş maliyet sisteminde her bir “sipariş” için, safha maliyeti sisteminde ise her bir “safha” için açılmaktadır. Safha maliyet sisteminde katlanılan maliyetler “ 151- Yarı Mamuller Üretim Hesabı ”na yansıtılır. Bu yansıtma sırasında maliyet hangi safhaya yüklenecekse o safhaya ilişkin yardımcı hesap borçlandırılır. Safhalarda tamamlanan birimler mamul haline gelmedikleri sürece bir sonraki safhaya ilişkin hesap borçlandırılarak devreder. Son safhada üretimi tamamlanan mamuller “ Yarı Mamuller Üretim Hesabı ”nın alacağı karşılığında, “ 152 Mamuller Hesabı ”nın borç kısmına kaydedilecektir.

Dönem Başı Ve Dönem Sonu Yarı Mamul Stokunun Bulunması Durumunda Safha Maliyet Sistemi

İşletmenin dönem başı ve dönem sonuna ait stokları bulunduğu durumda, birim maliyetleri hesabı da etkilenmektedir. Safha maliyeti sisteminde maliyetlerin belirlenmesinde bahsedilen beş temel aşama, stok durumunda da kullanılacağından, maliyetlerin doğru bir şekilde hesaplanabilmesi için uygun stok değerleme yöntemlerinin belirlenmesi gerekmektedir. Bu yöntemler:

• Ağırlıklı Ortalama Maliyet Yöntemi
• İlk Giren İlk Çıkar Yöntemi

Ağırlıklı ortalama maliyet yönteminde, dönem başı yarı mamullerin cari dönemde başlanıp cari dönemde tamamlandığı varsayılır. Bu varsayım, dönem başı yarı mamullerin önceki dönem maliyetlerinin ve önceki dönemde yapılan üretim işlemlerinin cari dönemde yapılmış gibi kabul edilmesidir. Ağırlıklı ortalama maliyet yönteminde, dönem başı yarı mamullerin maliyetleri ile cari dönem maliyetleri birleştirilmektedir. Bu yöntemde, dönem başı yarı mamullerin önceki dönem maliyetleri ile cari dönemde katlanılan maliyetleri toplanarak eşdeğer mamul miktarlarına bölünür ve ortalama birim maliyet hesaplanır. Ağırlıklı ortalama maliyet yöntemindeki stok maliyeti ise, dönem başı yarı mamullerin maliyetleri ve cari dönem üretim maliyetlerinin toplanması ve dönem başı yarı mamuller ile dönem içinde üretimi tamamlanan mamullerin toplamına bölünmesiyle hesaplanır. Fiziki akımların belirlenmesi, Eşdeğer birim miktarlarının hesaplanması, Toplam üretim maliyetlerinin hesaplanması, Birim eşdeğer mamul maliyetlerinin hesaplanması ve Mamul ve yarı mamul maliyetlerinin dağıtımı ve sağlama aşamaları safha maliyet sisteminin ağırlıklı ortalama maliyet yönteminde de kullanılmaktadır. Bu yöntemde de üretime giren birimlerin maliyeti ile üretimden çıkan birimlerin maliyetleri birbirine eşittir

Safha maliyeti sistemimin İlk Giren İlk Çıkar Yöntemi ’nin diğer bir adı FIFO’dur. FIFO yönteminde;

• dönem başı yarı mamuller, cari dönemde üretimine başlanıp tamamlanan mamullerden ayrı olarak ele alınır.
• dönem başı yarı mamullerin üretiminin ilk önce tamamlandığı ve dönem sonu yarı mamullerin son maliyetleri yansıttığı varsayılmaktadır.
• cari dönemde üretilen birimlerin maliyetlerinin hesaplanmasında cari dönem maliyetleri dikkate alınmaktadır.
• devredilen birimlerin maliyetleri her bir safha için ayrı ayrı uygulanmaktadır.
• bölümsel maliyetlerin doğru olarak hesaplanmasında daha uygun bir yaklaşımdır.

FIFO yönteminde yevmiye kayıtları yapılıp, bu kayıtlar ağırlıklı ortalama maliyet yöntemi ile karşılaştırıldığında; tamamlanan ve devredilen mamullerin maliyetinin, FIFO yönteminde göre daha yüksek olduğu görülmektedir. Safha maliyeti sisteminin iki yöntemini karşılaştırırsak;

Ağırlıklı ortalama maliyet yöntemi;

• Dönem sonu stokları FIFO’ya göre yüksektir.
• Üretimi tamamlanmış ürünler satıldığında maliyet FIFO’ya göre daha düşük olduğundan, kar oranı daha yüksektir.
• Cari dönemdeki birim eş değer mamul maliyetindeki azalış, cari dönemde tamamlanıp devredilen birim mamul maliyetlerine daha düşük, dönem sonu yarı mamul stoklarına ise daha yüksek olarak yansımaktadır.
• Dönemler arasındaki belirsizlikleri ve farklılıkları ortadan kaldırarak, farklı hesap dönemlerinde farklı olan maliyetleri bütünleştirerek standartlaştırır.
• Dönemler arasında belirgin fiyat dalgalanmaları söz konusu olduğunda, ortalama birim maliyetleri kolay hesaplanabilir ve raporlanabilir.

İlk giren ilk çıkar (FIFO) yönteminde;

• Bir önceki dönemde oluşan maliyetlerin cari dönemde oluşan maliyetlerden özenle ayrılması gerekmektedir.
• Cari dönemde yapılan ve devam eden işler üzerine odaklanılarak, bu süreçlere ilişkin planlama ve kontrol amaçlı faydalı bilgiler sağlanır.
• Düzenlenecek üretim maliyeti raporu, maliyet kontrolünde daha faydalı bir araç olarak kullanılır.
• Cari dönemde sağlanan başarı, yalnızca bu cari dönemde oluşan maliyetlere dayanarak belirlenir.

Safha maliyeti sisteminin iki yönteminin arasındaki farkın en belirgin nedeni, ilk madde ve malzeme fiyatlarındaki istikrarsızlıktır. Bunun dışında kayda değer başka bir fark yoktur. Çünkü safha maliyeti sistemini kullanan işletmelerin özellikleri arasında önemli farklılıklar yoktur.

Birden Fazla Türde Mamulün Üretilmesi Durumunda Safha Maliyet Sistemi

Safha maliyeti sistemi, genellikle tek tip mamulün üretildiği işletmelerde kullanılan ekonomik ve kolay bir maliyet sistemidir. Ancak bazı işletmelerde, isteğe bağlı olarak veya üretim şekillerinden kaynaklanan birbirine benzeyen ya da belirli bir aşamaya kadar aynı fakat sonra farklılaşan mamuller de üretilebilmektedir. Bu farklı mamuller birleşik mamul ise, birleşik mamul maliyetlemesi teknikleri kullanılmalıdır. Birleşik mamul özelliği taşımayan üretimlerde iki yaklaşım vardır. Bunlar:

1. Her bir mamul türüne ilişkin maliyetler birbirini izleyen işlemler aracılığı ile hesaplandığı gibi, ağırlıklı ortalama maliyet yöntemiyle de hesaplanabilir. Eğer işletmede farklı mamullerin üretimi yapılıyorsa ve işletme safha maliyet sistemini kullanıyorsa, her bir mamulün maliyeti ayrı hesaplanmalıdır.
2. Farklı türdeki mamuller ayrı bir zamanda da üretilebileceğinden bunlar sipariş olarak değerlendirilir ve siparişe düşen maliyet ayrıca hesaplanır. Eğer farklı türdeki mamuller aynı anda üretilirse, bunların maliyeti yine sipariş gibi hesaplanabilir.