Konaklama İşletmelerinde Muhasebe Uygulamaları Dersi 6. Ünite Özet

Maliyet Kavramı ve Maliyet Yönetimi

Maliyet, hedeflenen bir sonuca ulaşmak için yapılan harcama ya da katlanılması gereken fedakârlıkların parasal toplamıdır. Maliyet kavramı öncelikle faaliyetlerle bağlantılı bir kavram olup, sonuçlarla ilgisi daha sonradır.

Maliyet yönetimi, ürün, faaliyet ve kaynak arasındaki ilişkiyi temel alır. Genel olarak, ürün maliyetlerini doğru belirlemek, maliyet etkenlerini tanımlamak ve işletmenin stratejilerini oluşturmak için faaliyetleri yönetmek ve kontrol etmek olarak tanımlanır. Konaklama işletmelerinde maliyet yönetimi, gelirlerin çoğu maliyetler tarafından tüketildiği için oldukça önemlidir.

Gider , belirli bir zaman dilimi içinde kullanılan ve tüketilen varlıkların parasal değeridir. İşletme işlevlerinin yürütülmesi için gerekli olan ve normal ölçüler içerisinde yapılan harcamalar ile varlık ve hizmet tüketimleri gider niteliği taşır. Normal ölçüleri aşan varlık ve hizmet tüketimleri zarar niteliğini taşır.

Ödeme, satın alınan mal ve hizmetler veya borç ve gider karşılığında işletmeden çıkışları ifade eder. Harcama ise, bir varlık elde etmek veya bir hizmeti sağlamak veya bir zararın giderilmesi amacıyla, borçlanma ödeme veya bir varlık aktarımıdır. Harcama ödemeden daha geniş bir kavramdır.

Maliyetlerin Sınıflandırılması

Maliyetlerin iyi yönetilmesi için unsurlarının iyi bilinmesi gerekir. Maliyetler hacimle ilişkilerine, gerçekleşme durumuna, yüklenme biçimine, işlevsellik ve karar verme durumlarına göre, farklı şekilde sınıflandırılabilir. Konaklama işletmelerinde maliyet yönetiminde hacim ile ilişkisi oldukça önemlidir.

Hacim ile ilişkilerine göre maliyetler üçe ayrılır;

• Sabit Maliyetler : Satış ve benzeri etkinlik hacminde kısa dönemde değişmeyen giderlerdir. Kira, sigorta, faiz giderleri, vergi vb. örnek verilebilir. Konaklama işletmelerinde hangi doluluk oranında olursa olsun, kısa dönemde değişmeyen bu tür giderlerdir.
• Değişken Maliyetler : Satış ve benzeri bir etkinlik hacmindeki artışa ve azalışa bağlı olarak değişen giderlerdir. Yiyecek içecek malzemeleri, ısınma, işçilik maliyetleri örnek verilebilir. Değişken maliyetlerin satışlarla birlikte doğrusal artıyorsa doğrusal değişken maliyet, satışlara oranla daha az artıyorsa degresif değişken maliyet, satışlara oranla daha fazla artıyorsa agresif değişken maliyet adı verilir.
• Karma (Yarı Değişken) Maliyetler: Yapılarında hem sabit hem de değişken maliyetlere karma maliyet adı verilir. Otellerde doluluk sıfır olsa bile olan belirli bir miktarda olan maliyetler olup, doluluk arttıkça değişken maliyet özelliği gösterir. Enerji ve bakım-onarım maliyetleri örnektir.

Konaklama İşletmelerinde Maliyet Unsurları

Konaklama işletmelerinde maliyet unsurları, yatırım ve işletme maliyetleri olmak üzere iki ana gruba ayrılır.

Yatırım maliyetleri, konaklama işletmelerinin kurulmalarından fiziksel olarak oluşturulmalarına ve işletmenin açılır hale gelinceye kadar yapılan maliyetlerdir. Yatırım maliyetlerinin unsurları aşağıdaki gibidir;

• Arazi Maliyetleri (Yatırımın arazi bedeli, düzenlenmesi ve hazırlık yapıları vb.)
• Bina Maliyetleri (Etüt ve proje, inşaat, tesisat, teçhizat, mefruşat vb. maliyetler)
• Beklenmeyen Maliyetler (Gözden kaçan maliyetler, tahmini hatalar, zorunlu ekler ile ilgili maliyetler vb.)
• Yatırım Dönemi Faizleri
• İşletme Sermayesi Gereksinimi
• Diğer Yatırım Maliyetleri (Hizmete direkt katkıda ölçüde; servis otoları, tenis kortları veya yüzme havuzu maliyetleri vb.)

Konaklama işletmelerinde işletme maliyetlerini, dönem maliyetleri ve üretilen ürün maliyetleri olmak üzere ikiye ayrılır.

Dönem maliyetleri, işletmenin üretim dışı fonksiyonları ile ilgili doğrudan doğruya dönem gideri olan maliyetlerdir Bunlar:

• İlan, reklam, dekorasyon ve haberleşme maliyetleri,
• Müzik, şov, pazarlama ve promosyon maliyetleri,
• Finansman, genel yönetim, bakım-onarım ve yenileme maliyetleridir.

Konaklama işletmelerinde üretilen ürün maliyetleri, üç başlıkta incelenebilir:

• Konaklamayla ilgili maliyetler; odaların hazır duruma getirilmesiyle ilgili maliyetlerdir.
• Yiyecek ve içecekle ilgili maliyetler; yiyecek ve hizmetlerin tedarikinden sunumuna kadar oluşan malzeme ve işçilik maliyetleridir.
• Diğer hizmetlerle ilgili maliyetler; işletmenin ana faaliyet konusuyla ilişkili olmayan bölümlerin sunduğu hizmetler için katlanılan maliyetlerdir.

Konaklama İşletmelerinde Gelir Unsurları

Konaklama işletmelerinde gelir unsurları, işletme içi ve dışı gelir unsurları olmak üzere ikiye ayrılır.

İşletme içi gelir unsurları, tesiste sunulan konaklama, yiyecek ve içecek ve diğer hizmetlerden oluşmaktadır.

Konaklama hizmetlerine ilişkin gelirler, tesisteki odalar, en büyük gelir unsurudur.

Yiyecek ve içecek hizmetlerine ilişkin gelirler, ikinci ana gelir unsurudur. Bazen toplantı ve kongreler odalar bölümünden daha fazla gelir oluşturan bölüm olabilmektedir.Diğer hizmetlere ilişkin gelirler ise, otelin bir bölümünü kiralayan alışveriş merkezleri, spa ve fitness gibi hizmetler örnek verilebilir.

Konaklama işletmelerinde işletme dışı gelir unsurları ise yemek hizmeti (catering) ve faaliyet dışı gelirlerden oluşmaktadır. Bu hizmetler, işletme içinde hazırlanan bir hizmetin, tesisin dışında sunulması şeklindedir.

Karma Maliyetlerin Maliyet Fonksiyonu Olarak İfade Edilmesi

Maliyet davranışı (yapısı) , işletmenin faaliyet hacmindeki değişmelere bağlı olarak belirli bir maliyet unsurunun nasıl ne şekilde davranacağını ifade eder. Bir işletmenin maliyet yapısı, karar alma sürecinde önemli bir etkiye sahiptir. Konaklama işletmelerinde en önemli konularından biri karma maliyetlerin analizidir.

Konaklama işletmelerinde de karar sürecinde sabit ve değişken maliyetlerin faaliyet hacmine göre tahmin edilmesi gerekir. Bir maliyet ya da bölümün maliyet ile uygun faaliyet hacmi arasındaki ilişkiyi genellikle maliyet fonksiyonu olarak adlandırılan denklem kullanılır. Bu denklem bir veya birden fazla bağımsız değişken içerebilir. Birden fazla değişken söz konusu olduğunda çoklu regresyon yöntemi kullanılarak analiz edilir.

Toplam maliyet fonksiyonunu (y=ax+b) şeklinde ifade edebiliriz. Bu denklemde;

• Toplam maliyet (y),
• Toplam sabit maliyet (b),
• Toplam değişken maliyet (ax),
• Birim değişken maliyet (a),
• Faaliyet hacmi (x) ile ifade edilmiştir.

Karma Maliyetlerin Analizi

Konaklama işletmelerinde karma maliyetlerin, sabit ve değişken kısımlarına ayrılmasında aşağıda belli tekniklere yer verilmiştir;

• Muhasebe Tekniği
• En Yüksek ve En Düşük Noktalar Tekniği
• Dağılım Grafiği Tekniği
• En Küçük Kareler Tekniği

Muhasebe tekniğinde, hesap planında yer alan gider hesapları sabit ve değişken olmak üzere ikili bir sınıflandırmaya tabi tutulur. Bu sınıflandırma neticesinde geçmiş verilerden yararlanarak giderin sabit bir özellik gösterdiği veya faaliyet hacmine göre değişken bir seyir izlediği tespit edilir. Kitabımızda sayfa 144’te bu konu ile ilgili örnekte sabit ve değişken maliyetler belirlenmiş, toplam değişken maliyetler (ax), toplam oda sayısına (x) bölünerek, birim oda başına değişken maliyet (a), bulunmuştur. Sabit maliyet unsurları toplanarak (b) değeri elde edilmiştir.

Muhasebe tekniği uygulanması kolay, az maliyetli bir yöntemdir. Sadece analiz yapanın bilgisine bağlı olduğundan sübjektif bir yöntemdir.

En yüksek ve en düşük noktalar tekniğinde, belirli bir dönemde gerçekleşen en yüksek ve en düşük hacimlerden hareketle maliyet fonksiyonu oluşturulur. Bu fonksiyonun oluşturulmasında kitabımızın sayfa 145-146’da yer alan örneğine bakıldığında üç aşamada izleyebiliriz.

Birinci aşamada, en yüksek hacim ve en düşük hacim tespit edilir (örnekte ağustos ayı ve ocak ayı). En yüksek aydaki hacim ücret maliyetlerinden, en düşük hacim maliyetleri çıkarılır, yine en yüksek oda sayısından en düşük oda sayısı çıkarılır.

İkinci aşamada, maliyetlerdeki değişme, oda sayısındaki değişmeye bölünerek, birim oda başına değişken maliyet (a) değeri bulunur.

Üçüncü aşamada, en yüksek hacim veya en düşük hacimdeki değerden biri alınarak, sabit maliyet (b) değeri hesaplanır. (b = y – ax)

Bu tekniğin uygulanmasının kolay olması ve kişisel yargılara imkân tanımaması üstün yanıdır. Fakat sadece en yüksek ve en düşük hacmi baz alması ise eksik yönüdür. Tesadüfi dalgalanmalar ve olağan üstü dönemlerde yanıltıcı etkileri olabilir.

Dağılım grafiği tekniğinde, yatay eksende (X ekseni ) faaliyet hacmi, dikey eksende (Y ekseni) tutar cinsinden maliyetler gösterilir. Dönemlere ilişkin veriler bir düzlemde X ve Y ekseninde noktalanarak işaretlenir ve düzlem üzerindeki noktaları ortalayacak bir doğru çizilir. Bu doğru Y eksenindeki kestiği nokta sabit maliyet verisidir (b) (birinci aşama). Şekil 6.1’de dağılım grafiği görülmektedir.

Sabit maliyetler belirlendikten sonra, birim değişken maliyetin hesaplanması için doğru üzerinden herhangi bir noktadaki x ve y değerleri alınır, toplam maliyetten (y), sabit maliyet (b) çıkarılır ve faaliyet hacmine oranlanarak a değeri hesaplanır a= (y - b)/x .

Dağılım grafiği tekniği, gözlemlenen tüm verilere ilişkin noktaları kapsar ve uzmanlaşmış kişilerin elinde en yüksek ve en düşük noktalar tekniğine göre daha güvenlidir. Ancak bu karma maliyet doğrusunun kişisel yargı ve görme yeteneğinden dolayı objektiflikten uzaktır.

En küçük kareler tekniğinde, bağımlı değişken olan maliyet ile bu maliyetler üzerinde etkisi olan bağımsız değişkenler (satılan oda sayısı gibi) arasındaki ilişkilerden hareketle maliyet fonksiyonu oluşturulur. Bu teknikte, fonksiyon parametrelerinin belirlenmesinde normal denklemler adı verilen denklem kullanılır;

?y = a?x + bn; ?xy = a?x2 + b?x

Bu denklemde;

• a= Sabit maliyet
• b= Değişken maliyet
• n= Gözlem sayısı
• x= Faaliyet ölçüsü
• y= Toplam karma maliyet olmaktadır.

Sayfa 149’da örnek işletmeye ait değerler bu tekniğe göre hesaplanmıştır.

Maliyet-Hacim Kâr Analizleri

Konaklama işletmelerinde kâr planlaması oldukça önemlidir. Kâr planlaması, kârı belirleyen çeşitli faktörlerin ve uyumun sağlanmasını hedefler. Kârın oluşumundaki faktörler esas itibariyle dört grupta toplanabilir:

• Ürün veya hizmetlerin birim satış fiyatları,
• Ürün veya hizmetlerin satış miktarları,
• Ürün veya hizmetlerin birim değişken maliyetleri,
• İşletmenin toplam sabit maliyetidir.

Maliyet-Hacim-Kâr (MHK) analizi, işletmenin faaliyet hacminde, ürün satış fiyatındaki değişmelerin işletmenin faaliyetleri üzerindeki etkilerin belirlenmesi sürecidir.

MHK analizinin dayandığı varsayımlar aşağıdaki gibi sıralanabilir:

• Tüm maliyetler; sabit ve değişken kısma ayrılabilecektir.
• Sabit maliyetler geçerli faaliyet alanı içinde değişmeyecektir.
• Değişken maliyetler, hacimdeki değişmelerle aynı oranda değişecektir.
• Toplam maliyetler ve gelirler geçerli faaliyet alanı içinde doğrusal bir eğilim gösterirler.
• Analiz dönemi içinde birim satış fiyatı ve maliyetler değişmeyecektir.
• MHK analizi sadece geçerli faaliyet alanı içinde uygulanacaktır.
• Analiz tek bir ürünü veya verilen bir satış karmasının tüm hacim değişmelerinde aynı kalacaktır.
• Dönem başı ve dönem sonu stoklarındaki değişmeler, sıfırdır veya önemsenmeyecek kadar küçüktür.

Bir işletmenin belirli bir dönemde elde edeceği kâr miktarı, dönemin toplam gelirlerinden toplam maliyetin çıkarılması ile hesaplanabilir (Toplam Kâr=Toplam Gelir - Toplam Maliyet)

Bir konaklama işletmesinde tek tip bir hizmet üretiliyorsa kâr fonksiyonu için formüller aşağıdaki gibidir;

• Toplam Gelir=fx
• Toplam Maliyet=ax+b
• Kâr=Toplam Gelir – Toplam Maliyet veya
• Kâr=(f-a)x- b

Yukarıdaki formülde satış fiyatı (f), değişken maliyet (a), sabit maliyet (b), satış miktarı (x) ile ifade edilmiştir.

Bu denklemde (f-a), yani katkı payını verir. Kısaca birim satış fiyatı ile birim değişken maliyet arasındaki farktır.

Bir konaklama işletmesinde satış hacmi tüm hizmetler için aynı ortak ölçü olmalıdır. Katkı oranı, katkı payının satış hacmine oranlanmasıdır. (Katkı oranı = (f-a)/f şeklinde formüle edebiliriz). Kitabımız sayfa 152-153 de katkı oranının hesaplanması ile ilgili örneğe bakınız.

İşletmenin toplam gelirlerinin toplam giderlerine eşit olduğu faaliyet hacmine başabaş noktası (BBN) olarak tanımlayabiliriz. BBN’nı satış miktarı ve satış tutarı olmak üzere hesaplayabiliriz. Bu noktanın üzerindeki satışlar kârı, altındaki satışlar zararı ifade eder.

Bu denklemde kâr sıfır kabul edilerek formüle ettiğimizde:

• BBN Miktarı= Toplam sabit maliyet / Toplam katkı payı (yani BBN Miktarı=(b/(f-a))
• BBN Tutarı =Toplam sabit maliyet/Katkı oranı

Kitabımızın sayfa 154’teki örneğe bakınız.

BBN’nin grafik yöntemi ile belirlenmesinde “Başabaş Grafiği (MHK grafiği) oluşturulmaktadır. Grafik, maliyethacim ve hacim-gelir arasındaki ilişkiyi yansıtmaktadır.

Şekil 6.2’de Başabaş Grafiği görülmektedir.

MHK analizinde, kâr fonksiyonunda yer alan değişkenlerden bir ya da birkaçında meydana gelen değişmelerin kâr üzerindeki etkilerinin incelenmesine duyarlılık analizi denilmektedir.

İşletmenin satış fiyatında bir değişiklik olması durumunda BBN etkilenecektir. Satış fiyatı arttığında katkı payı artacak, BBN daha düşük hacimde işletme ulaşılacaktır. Tersinde ise satış fiyatı azaldığında katkı payı düşecek, BBN daha yüksek hacimde ulaşılacaktır.

Değişken maliyetlerin değişmesi BBN’nı etkileyecektir. Değişken maliyetlerin artması katkı payını düşürecek, BBN daha yüksek hacimde ulaşılacaktır. Değişken maliyetlerin azalmasında ise, katkı payı artacak, BBN hacmi daha düşük hacimde ulaşılacaktır.

Toplam sabit maliyetlerdeki değişmeler de BBN hacmini doğrudan olmasa da, etkileyecektir. Sabit maliyetlerdeki değişme daha çok kâr üzerinde etkisi olacaktır. Sabit maliyetlerdeki artış nedeniyle, BBN hacmi artacak, azalışta ise BBN hacmi düşecektir.

Gerçek piyasada, yöneticiler birden fazla faktörde değişmelerin etkisini analiz etmek zorunda kalabilirler. Bazen bir faktördeki değişme diğer faktörü etkilemektedir.

Konaklama işletmelerinde birden çok hizmet sunulma durumu olabilmektedir. Bu hizmetlerin ayrı ayrı satış fiyatları, birim değişken maliyetlerinden yararlanarak tartılı ortalama katkı oranı hesaplanabilir. Kitabımızın sayfa 162-164’te yer alan örneğimize bakınız.