Özel Vergi Hukuku 2 Dersi 1. Ünite Özet

Katma Değer Vergisinin Tarihsel Gelişimi

Katma değer vergisi ilk kez 1954 yılında Fransa’da uygulanmaya başlanmıştır. Ardından 1968 yılından itibaren Avrupa Birliği’nin resmî vergisi olarak kabul edilmiştir. Bugün dünya genelinde 160’ın üzerinde ülkede (Amerika Birleşik Devletleri hariç) şu an fiilen uygulanmaktadır. Türkiye 25.10.1984 tarih ve 3560 Sayılı Kanun ile 1 Ocak 1985 tarihinden itibaren katma değer vergisine geçiş yapmıştır. Katma değer vergisinin yürürlüğe girmesi ile birlikte mal ve hizmetler üzerinden daha önce alınan 8 (sekiz) adet vergi yürürlükten kaldırılmıştır. Böylece harcamalar üzerinden alınan vergiler sade bir yapıya kavuşmuş ve ayrıca ekonomi üzerinde istenmeyen farklı vergi yüklerinin oluşması önlenmiştir. Bugün katma değer vergisi Türk Vergi Sistemi’nin en önemli vergilerinden biridir. Toplam vergi gelirlerinin yaklaşık %33’ü katma değer vergisinden sağlanmaktadır.

Katma Değer Vergisinin Genel Özellikleri

Katma değer vergisinin başlıca özellikleri şunlardır:

• Katma değer vergisi, mal ve hizmetlerin üretimlerinden, dağıtımlarına kadar her aşamada yaratılan katma değer üzerinden alınan bir vergidir.
• Katma değer vergisi her aşamada sadece o aşamada yaratılan katma değer üzerinden alındığı için “çifte vergilendirmeyi” ve “dikey bütünleşmeyi” önler.
• Katma değer vergisinde ihracat vergiden tamamen istisna tutulmaktadır.
• Katma değer vergisinin “vergi indirimi” yöntemi ile birlikte uygulanması, yani bir önceki aşamada ödenen verginin, bir sonraki aşamada ödenecek vergiden indirilmesi, belge kullanımını cazip hâle getirerek kaçakçılığı önlemektedir.
• Katma değer vergisi yatırımı teşvik eden bir vergidir.

Katma Değer Vergisinin Türleri

Katma değer vergisinin üç farklı türü vardır. Bunlar “gayrisafi hasıla tipi”, “gelir tipi” ve “tüketim tipi” katma değer vergisidir.

Gayrisafi Hasıla Tipi Katma Değer Vergisi

Gayrisafi hasıla tipi katma değer vergisinde satın alınan sermaye malları yani satın alındığı yılda tamamen kullanılmayan mallar ve bunların amortismanlarının matrahtan düşülmesine izin verilmez. Bu yüzden de gayrisafi hasıla tipi katma değer vergisinin;

• “Eşitlik” ve
• “Etkinlik” ilkelerine aykırı olduğu ileri sürülmekte ve çok geniş uygulama alanı bulamamaktadır.

Tüketim tipi katma değer vergisinin matrahı; satışlardan, ara malların ve sermaye mallarının maliyeti düşülerek hesaplanmaktadır.

Gelir Tipi Katma Değer Vergisi

Gelir tipi katma değer vergisinde sermaye mallarının değil, amortismanının matrahtan düşülmesine izin verilmektedir. Böylece gayrisafi hasıla tipinin neden olduğu sermaye mallarının çifte vergilendirilmesi sorunu, bir ölçüde önlenmektedir. Gelir tipi katma değer vergisinin matrahı; satışlardan, ara malların maliyeti ve amortismanlar düşülerek hesaplanmaktadır.

Tüketim Tipi Katma Değer Vergisi

Tüketim tipi katma değer vergisinde ise, diğer iki yöntemden farklı olarak sermaye mallarının matrahtan indirilmesine imkân tanınmaktadır. Böylece yatırımlar vergi dışında tutulmakta ve sadece tüketim vergilendirilmektedir. Türkiye’de 1999 yılından itibaren “tüketim tipi” katma değer vergisi uygulanmaktadır. Gayrisafi hasıla tipi katma değer vergisinin matrahı; satışlardan, ara malların maliyeti düşülerek hesaplanmaktadır.

Katma Değer Vergisinin Hesaplanma Yöntemleri

Katma değer vergisi genellikle iki şekilde hesaplanmaktadır. Bunlar katma değer yöntemi ve vergi indirimi (mahsup) yöntemidir.

Katma Değer Yöntemi

Katma değer yönteminde vergi, doğrudan “katma değer” üzerinden hesaplanmaktadır. Katma değer ise ya faktör ödemeleri toplanarak (toplama yöntemi) ya da satışlardan alışlar düşülerek (çıkarma yöntemi) bulunur.

Vergi İndirimi (Mahsup) Yöntemi

Vergi indirimi (mahsup) yönteminde ise, satış üzerinden ödenen vergiden alış üzerinden ödenen vergilerin indirilmesi söz konusudur. Bu işlem neticesinde arta kalan miktar ise o aşamada ödenecek katma değer vergisini ifade eder.

Katma değer vergisinin hesaplanmasında kullanılan yaygın yöntem vergi indirimi (mahsup) yöntemi dir. Her iki yönteme göre bulunan sonuç aynıdır.

Katma Değer Vergisinin Türkiye’de Uygulanma Nedenleri

Türkiye’de katma değer vergisine geçilmesinin temel nedenleri aşağıda kısaca açıklanmıştır.

Sanayi Üzerindeki Vergi Yükünü Düşürmek

Katma değer vergisinden önce yürürlükte olan ve üretim aşamasında alınan “toplu muamele vergileri” sanayiciler üzerinde büyük baskı yaratmıştır. Buna karşılık katma değer vergisi, vergi yükünü çeşitli sektörler ve kademeler arasında, yarattıkları katma değeri esas alarak dağıttığı için, sanayi üzerindeki vergi yükünü ciddi oranda azaltmaktadır.

Gelir Vergisi Sistemini Tamamlamak

Katma değer vergisi sayesinde gelir ve kurumlar vergilerinin etki alanı dışında kalan vergi matrahlarının, harcama sırasında kavranması ve bu sayede vergi gelirlerinin artırılması hedeflenmiştir.

Vergi Kaçakçılığını Azaltmak

Katma değer vergisinden önce yürürlükte olan muamele vergisi sistemi, belli üretim aşamalarını yüksek oranda vergilendirmek suretiyle vergi kaçakçılığını cazip hâle getirmiştir.

Katma değer vergisinin ise tam tersine vergi kaçakçılığının cazibesini azaltması hedeflenmiştir. Katma değer vergisi her aşamadaki katma değer üzerinden alındığı için her aracının vergi yükünü daha az hissetmesine ve kaçakçılık eğiliminin azalmasına neden olacaktır.

İhracatı Teşvik Etmek

Katma değer vergisi uygulamasında ihraç edilen maldan vergi alınmadığı gibi, söz konusu malın alımında ödenen vergiler de iade edilmek suretiyle mal vergiden tamamen arındırılmaktadır. Bu kendi kendine işleyen kolay mekanizma sayesinde Türkiye’nin uluslararası ticarette rekabet gücünün artırılması hedeflenmiştir.

Avrupa Birliği ile Uyum Sağlamak

Katma değer vergisine geçilmesinin bir nedeni de Avrupa Birliği’ne tam üyelikte zorluk yasamamaktır. Türkiye bunun için tam üyelikten önce katma değer vergisini kabul ederek AB ile tam uyum gerçekleştirmiştir.

Verginin Olumlu Özelliklerinden Faydalanmak

Bu faydaları şöyle sıralamak mümkündür:

• Tüketim harcamaları üzerindeki frenleyici etkiye sahip olması (enflasyonist baskının önlenmesi)
• Yatırımları teşvik etmesi (sanayicilerin elinde fon birikimine yol açması)
• Üretim safhaları yönünden tam bir tarafsızlık sağlamak suretiyle ihtisaslaşmayı teşvik etmesi (dikey bütünleşmeyi önlemesi)
• Fiyatlar genel seviyesinin kontrolünü sağlamasıdır (düşük oran ve indirim mekanizması sayesinde).

Katma Değer Vergisinin Konusu

Katma değer vergisinin konusu:

• Mal teslimleri ve hizmet ifaları (uluslararası ve transit taşımacılık hizmetleri dahil),
• Mal ve hizmet ithalatı,
• Diğer teslim ve hizmetler

şeklinde sıralanmıştır.

Mal Teslimleri ve Hizmet İfaları

Ticari, sınai, zirai ve mesleki faaliyet çerçevesinde yapılan mal teslimleri ve hizmet ifalarının katma değer vergisine tabi tutulabilmesi için faaliyetin “devamlı” olması ve işlemin “Türkiye’de gerçekleşmesi” gereklidir.

Faaliyetin Devamlı Olması

Ticari faaliyetin devamlı olarak kabul edilmesinin üç temel göstergesi vardır. Bunlar;

1. Ticari bir organizasyon bünyesinde gerçekleştirilmesi,
2. Devamlılık kasıt ve niyeti ile yapılması,
3. Hesap dönemi içinde birden fazla kez tekrarlanmasıdır.

İşlemin Türkiye’de Gerçekleşmesi

Ticari, sınai, zirai ve mesleki faaliyet çerçevesinde yapılan mal teslimleri ve hizmet ifalarının katma değer vergisine tabi tutulabilmesi için işlemin Türkiye’de gerçekleşmesi, yani malın teslim anında Türkiye’de olması ve hizmetin Türkiye’de yapılması veya hizmetten Türkiye’de yararlanılması koşullarından birinin gerçekleşmesi gerekmektedir.

Mal Teslimi

Bir mal üzerindeki tasarruf (mülkiyet) hakkının alıcıya devredilmesi, onun gösterdiği yere veya kişilere verilmesi, malın nakliyesinin başlatılması, nakliyeci veya sürücüye verilmesi teslim olarak kabul edilmektedir. Bir malın ödünç verilmesi teslim sayılmaz. Teslim fiilinin tamamlanması için malın gönderildiği yere mutlaka varması ve alıcının bilgisi dâhilinde olması şart değildir. alıcının bilgisi dışında dahi olsa onun adına hareket eden bir memura verilmesi teslim sayılır. Malın tasarruf hakkının mutlaka bir bedel karşılığında devredilmesi şart değildir. bedelsiz teslimler de emsal değeri üzerinden vergiye tabiidir.

Teslim Sayılan Haller

Katma Değer Vergisi Kanunu’nda tam olarak teslim tanımına girmeyen, tereddütlü birtakım durumların vergi dışında kalmasını önlemek amacıyla bir kısım hâllerin teslim sayılacağı, yani katma değer vergisine tabi olacağı hüküm altına alınmıştır. Buna göre;

• Vergiye tabi malların her ne suretle olursa olsun işletmeden çekilmesi ya da işletme personeline ücret, ikramiye, hediye gibi adlarla verilmesi,
• Vergiye tabi malların, üretilip teslimi vergiden istisna mallar için kullanılması,
• Mülkiyeti muhafaza kaydıyla zilyetliğin devri teslim olarak sayılacaktır.

Hizmet İfası

Teslim ve teslim sayılan hâller ile ithalat dışında kalan işlemler hizmet olarak kabul edilmektedir. Böylece teslim sayılan hâller ile ithalatın kapsamına sokulamayan işlemlerin tümünün hizmet sayılması ve vergilemede bir boşluk bırakılmaması amaçlanmaktadır.

Hizmet Sayılan Haller

Hizmet kavramı Katma Değer Vergisi Kanunu’nda hiçbir açıklığa yer vermeyecek şekilde oldukça geniş olarak tanımlanmıştır. Ancak yine de “karşılıksız yararlanma” ya da “yararlananların niteliği” gibi nedenlerle tereddüt uyandırabilecek bazı işlemlere açıklık getirmek ve sistemin bütünlüğünü sağlamak amacıyla hizmet sayılan bir kısım hâller ayrıca sayılmıştır. Buna göre; katma değer vergisine tabi bir hizmetten, işletme sahibinin, işletme personelinin veya diğer şahısların karşılıksız yararlandırılması hizmet sayılacaktır.

Her Türlü Mal ve Hizmet İthalatı

Katma değer vergisi yurt içi tüketim üzerinden alınan bir vergi olduğu için, yurt içinde tüketilen bütün mal ya da hizmetler, yerli ya da ithal olduğuna bakılmaksızın, katma değer vergisine tabidir. Bu aynı zamanda katma değer vergisinin objektif bir vergi olduğunu da göstermektedir.

Zira katma değer vergisinde önemli olan mal ya da hizmetin ithal edilmesidir. İthal edenin kim olduğunun hiçbir önemi bulunmamaktadır. İthalatın katma değer vergisine tabi tutulması, ihracatın ise vergiden istisna kılınması “varış ülkesi” prensibinin bir sonucudur.

Özellik Arz Eden Teslim ve Hizmetler

Ticari, zirai ve mesleki faaliyet çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler ile mal ve hizmet ithalatının dışında ayrıca yurt içinde gerçekleştirilen birtakım teslim ve hizmetler de ekonomik, mali ve sosyal nedenlerle katma değer vergisine tabi tutulmuştur. Böylece ticari, sınai, zirai ve mesleki faaliyet çerçevesinde yapılmayan veya açıkça bu faaliyetlere dahil edilemeyen, ancak vergi kapsamına alınması gerekli görülen bazı teslim ve hizmetler de vergi konusuna alınmıştır.

Katma Değer Vergisinin Mükellefleri

Kama Değer Vergisi Kanunu’nda sayılan mükellefler (kanuni mükellef) nihai tüketicilerden (fiili ya da iktisadi mükellef) tahsil ettikleri vergiyi aracı/sorumlu sıfatıyla onların adına vergi idaresine ödemek zorunda olan gerçek ya da tüzel kişilerdir.

Katma değer vergisinin kanuni mükellefleri, asıl mükellef olan nihai tüketicilerden tahsil ettikleri vergiyi onların adına vergi dairesine yatıran kişilerdir.

Katma Değer Vergisinde Sorumluluk

Katma değer vergisi beyana dayalı bir vergidir. Ancak vergi idaresi mükelleflerin idarece takibinin güç olduğu, dolayısıyla vergi tarh, tahakkuk ve tahsilatında kaybın mümkün bulunduğu bazı hâllerde vergi alacağının güvence altına alınması amacıyla mükellefin dışındaki bir kısım kimseleri verginin ödenmesinden sorumlu tutmuştur. Bu sorumluluklar şunlardır;

Dar Mükellefiyette Sorumluluk

Mükellefin Türkiye içinde ikametgâhının, iş yerinin, kanuni ve iş merkezlerinin bulunmadığı hâllerde işlemlere taraf olanlar (mükellefin temsilcisi, vekili, mükellef adına hareket etmeye yetkili herhangi bir şahıs ya da kendine mal ve hizmet teslim edilen kişiler), verginin ödenmesinden sorumludur.

Belgesiz Mal Bulundurulması veya Hizmet Satın Alınmasında Sorumluluk

Katma Değer Vergisi Kanunu’nun en temel amaçlarından biri de ekonomide belgesiz mal ve hizmet dolaşımını cezalandırmak ve belge düzeninin yerleşmesini sağlamaktır. Bunun için fiili yada kaydı envanter (sayım) işlemleri sırasında belgesiz mal bulundurulduğu veya hizmet satın alındığı tespit edilen mükellefler, bu alışları nedeniyle kayba uğratılan katma değer vergisinden sorumlu tutulmuştur.

Tarım Ürünleri Lisanslı Depo İşletmeciliğinde Sorumluluk

Katma Değer Vergisi Kanunu’nda yapılan yeni bir düzenleme ile Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanunu’na göre düzenlenen ürün senetlerinin, senedin temsil ettiği ürünü depodan çekecek olanlara teslimine ait katma değer vergisinin ödenmesinden lisanslı depo işleticileri sorumlu tutulmuştur.

Hazine ve Maliye Bakanlığınca Gerek Görülen Diğer Hâllerde Sorumluluk

Hazine ve Maliye Bakanlığının tevkifata tabi tutulmasını öngördüğü başlıca hizmetleri şöyle sıralayabiliriz:

• Yapım işleri ve mühendislik mimarlık işleri
• Temizlik bahçe ve çevre bakım işleri
• Özel güvenlik hizmetleri
• Makine demirbaş taşıtlara bakım onarım hizmetleri
• Yemek servisi hizmetleri
• Danışmanlık ve denetim hizmetleridir.

Katma Değer Vergisinde Vergiyi Doğuran Olay

Katma değer vergisinde vergiyi doğuran olayın hukuki şartları vergiye tabi işlemlerin özelliklerine göre ayrı tayin ve tespit edilmiştir.

Mal Teslimi ve Hizmet İfası

Mal teslimi ve hizmet ifası hâllerinde, katma değer vergisi malın teslimi veya hizmetin yapılması anında doğar. Böyle bir durumda faturanın malın tesliminden ya da hizmetin ifasından sonra maksimum 7 gün içinde düzenlenmesi gereklidir.

Malın Tesliminden veya Hizmetin İfasından Önce Fatura Düzenlenmesi

Malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce fatura veya benzeri belgelerin verilmesi hâlinde, katma değer vergisi bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura veya benzeri belgelerin düzenlendiği anda doğar.

Kısım Kısım Mal Teslimi veya Hizmet İfası

Kısım kısım mal teslimi veya hizmet yapılması hâllerinde, katma değer vergisi her bir kısmın teslimi veya bir kısım hizmetin yapılması anında doğar.

Komisyoncular Vasıtasıyla veya Konsinyasyon Suretiyle Yapılan Satışlar

Komisyoncular vasıtasıyla veya konsinyasyon suretiyle yapılan satışlarda, katma değer vergisi malların alıcıya teslimi anında doğar. Konsinye satış; mülkiyet devri yapılmaksızın, malın alıcı adayı durumunda olan kimseye verilmesi ya da gönderilmesini ifade etmektedir. Bu gibi durumlarda mal satılıncaya kadar malın mülkiyeti malı gönderende kalır. Mal yılsonu itibarıyla satılmamış olursa gönderenin stokları arasındaki yerini alır.

Malın Alıcıya veya Adına Hareket Edenlere Gönderilmesi

Malın alıcıya veya onun adına hareket edenlere gönderilmesi hâlinde, katma değer vergisi malın nakliyesine başlanması veya nakliyeci veya sürücüye verilmesi anında doğar.

Su, Elektrik, Gaz Dağıtım Halleri

Katma değer vergisi; su, elektrik, gaz, ısıtma, soğutma ve benzeri enerji dağıtım veya kullanımlarında, bunların bedellerinin tahakkuk ettirilmesi anında doğar.

Mal ve Hizmet İthalatında

İthalatta katma değer vergisini doğuran olay malın gümrük vergisine tabi olup olmamasına göre düzenlenmiştir. Gümrük vergisine tabi malların ithalinde katma değer vergisi gümrük vergisi ödeme mükellefiyetinin başladığı gün itibarıyla yani gümrük beyannamesinin gümrük idaresi tarafından tescil edildiği tarihte doğmaktadır. Gümrük vergisine tabi olmayan malların ithalinde ise katma değer vergisi yine gümrük beyannamesinin tescil tarihi itibarıyla doğacaktır.

Uluslararası ve Transit Taşımacılık Halleri

İkametgâhı, iş yeri, kanuni merkezî ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayanlar tarafından yabancı ülkeler ile Türkiye arasında yapılan taşımacılık ile transit taşımacılıkta, katma değer vergisi gümrük bölgesine girilmesi veya gümrük bölgesinden çıkılması anında doğar.

Tarımsal Ürünlerin Depodan Çekilmesi Hali

Katma Değer Vergisi Kanunu’nda yapılan yeni düzenleme ile lisanslı tarım ürünlerinde katma değer vergisi, Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanunu’na göre düzenlenen ürün senetlerinin temsil ettiği ürünlerin depodan çekilmesi anında doğar.