Vergi Ceza Hukuku Dersi 2. Ünite Özet

Giriş

Vergi kabahatleri ve vergi suçları ve bunlara ilişkin ceza ve/ya da yaptırımlar Vergi Usul Kanunu’nun 4. kitabında düzenlenmiştir. Buna göre;

• Vergi ceza hukuku hükümleri vergi kanunlarına aykırı fiillere uygulanmaktadır.
• Vergi kanunlarına aykırı fiiller için, fiilin niteliğine göre vergi cezaları ve diğer cezalar olmak üzere iki farklı ceza türü düzenlenmektedir
• Cezanın muhatabı/ sorumlusu, kural olarak, vergi kanunlarına aykırı hareket eden kişilerdir.

Vergi Ceza Hukukunda Kanunilik İlkesi

Vergi kabahatleri ile suçlarının ve bunlara uygulanacak ceza ve/ya da yaptırımlarının da kanunlarla düzenlenmesi gerekir. Buna ceza hukukunda “kanunsuz suç ve ceza olmaz” ilkesi denmektedir. Bu ilkeye Anayasa ve Türk Ceza Kanunu’nda yer verilmektedir. Dolayısıyla bu ilke vergi ceza hukukunda da geçerlidir.

Suçluluğu mahkeme kararı ile sabit oluncaya kadar, kimse suçlu sayılamaz. Buna da masumiyet karinesi denmektedir.

Kabahatler Kanunu’nda da kabahatlerin kanuniliği ilkesine yer verilmiştir. İlgili hükümler vergi kabahatleri açısından da geçerlidir.

Kişilerin, vergi ödevine ilişkin kurallara aykırı davranışları yüzünden kesilen cezalara karşı yargı yoluna başvurma; ceza kesme işlemlerinde yer alan yanlışlıkların düzeltilmesini veya cezalarda indirim talep etme imkânı da bulunmaktadır. Ayrıca, haklarında hapis ve/ya da adli para cezasına hükmedilen kişilerin, mahkeme kararının kanun yolu denetimine tabi tutulmasını talep etme hakkı vardır ve bu yola başvurması mümkündür.

Suçların Kanuniliği İlkesi

Kanunsuz suç ve ceza olmaz ilkesinin birinci kısmını suçların kanuniliği ilkesi oluşturmaktadır. Buna göre, kişilerin işlemiş oldukları fiiller nedeniyle suçlanabilmeleri için, söz konusu fiillerin suç olarak nitelendirildiğinin açıkça kanunda belirtilmiş olması gerekmektedir.

Kabahatlerin Kanuniliği İlkesi

Kabahatler Kanunu’nda kabahatlerin kanuniliği ilkesi, suçların kanuniliği ilkesine göre biraz yumuşatılarak düzenlenmektedir. Bu itibarla, kabahat sayılan fiillerin mutlaka kanunda her yönüyle düzenlenmesi şart değildir. Kapsam ve şartları kanunda belirlenmesi kaydıyla, idarenin genel ve düzenleyici işlemleriyle kabahat düzenlemesi yapılabilmektedir. Kanunilik ilkesinin katı bir biçimde uygulanması gereken vergi ceza hukuku alanında, kabahatlerin idarenin genel düzenleyici işlemleri ile düzenlenmesi düşünülemez.

Ceza ve Güvenlik Tedbirlerinin Kanuniliği İlkesi

Kanunsuz suç ve ceza olmaz ilkesinin ikinci kısmını oluşturmaktadır. Buna göre sadece suçların kanun ile düzenlenmesi yeterli olmamakta, cezaların ve güvenlik tedbirlerinin de mutlaka kanun ile düzenlenmesi gerekmektedir. Kişiler açısından, hangi fiillerin suç oluşturduğunun bilinmesi kadar, suç sayılan filler için ne gibi ceza ve/ya da güvenlik tedbiri uygulanacağının bilinmesi de önemlidir ve bir güvence oluşturmaktadır.

Yaptırımların Kanuniliği İlkesi

Kabahatler Kanunu, kabahatlerin mutlaka kanuna dayanmasını, fakat mutlaka kanunda düzenlenmesi gerekmediğini benimsemesine rağmen, kabahatler için uygulanacak olan yaptırımların ise mutlaka kanunda düzenlenmesi gerektiğini açıkça ifade etmektedir.

Vergi Usul Kanunu’nun Türk Ceza Kanunu ve Kabahatler Kanunu ile İlişkisi

Vergi Usul Kanunu’nun cezaları düzenleyen Dördüncü Kitabındaki hükümler,

• Kabahat niteliğindeki hukuka aykırı davranışlar ve bunlara uygulanacak yaptırımlar
• Ceza hukuku anlamında suç oluşturan hukuka aykırılıklar ve bunlara uygulanacak cezalar,

şeklinde iki ana gruba ayrılmaktadır.

Bu iki gruptan birine dâhil olan hukuka aykırı davranış ve uygulanacak müeyyide, tamamen farklı uygulama ve yargılama kurallarına tabi olmakta ve yine farklı kurallara bağlı olarak müeyyideyle sona ermektedir.

Vergi Usul Kanunu ile Türk Ceza Kanunu İlişkisi

Vergi Usul Kanunu’nun 359-363. maddelerinde yer alan hükümler, Türk Ceza Kanunu anlamındaki vergi suçu ve cezalarına ilişkin olup, bu kanun özel ceza kanunu niteliği taşımaktadır. Bu suçlara ilişkin yargılama, Türk Ceza Kanunu ve Ceza Muhakemesi Kanunu hükümleri dikkate alınarak yapılmakta ve suçun sabit olması halinde, fail hakkında hürriyeti bağlayıcı ceza ve/ya da adli para cezasına hükmolunmaktadır.

Türk Ceza Kanunu ile Vergi Usul Kanunu arasında özel kanun – genel kanun ilişkisi vardır.

Vergi Usul Kanunu ile Kabahatler Kanunu İlişkisi

Vergi Usul Kanunu’nun 364-366, 368, mük. 378. maddeleri ile kendisine atıfta bulunan 116. ve benzeri maddelerine göre, vergi kabahatini tespit eden ve bu kabahate karşılık yaptırım uygulayan idari makam vergi idaresidir.

Vergi Usul Kanunu hükümleri kapsamında vergi kabahatleri karşılığında vergi idaresi tarafından uygulanan yaptırımlar belli bir miktar para cezası şeklindedir. Vergi dairesi tarafından vergi cezası kesilmesi idari nitelikte işlem olup, Kabahatler Kanunu kapsamına girmektedir.

Ancak bu işlemlere karşı yargı yoluna başvurulması halinde Kabahatler Kanunu hükümlerine tabi olunması söz konusu değildir. Bu işlemlere karşı açılan davalara bakma görevi vergi mahkemelerine aittir.

Vergi Usul Kanunu ile Kabahatler Kanunu arasında özel kanun – genel kanun ilişkisi vardır.

Temel Kavramlar

Suç - Kabahat

Genellikle kabul edilen tanıma göre suç, kanunun cezalandırdığı fiildir. Bir suçtan söz edilebilmesi için, kusurlu bir davranışın olması; bu davranışın hukuka aykırı olması ve bu hukuka aykırı davranışın ceza kanununda suç olarak tarif edilen davranışa uygun olması gerekmektedir. Suç ancak bilerek isteyerek işlenen fillerle gerçekleşmektedir. Türk Ceza Kanunu’na göre suçun oluşması, kastın varlığına bağlıdır. Kast ise, suçun kanuni tanımdaki unsurlarının bilerek ve isteyerek gerçekleştirilmesi anlamına gelmektedir. Kusurluluğun kast derecesinde olmadığı taksirli suçlar da vardır. Taksir, dikkat ve özen yükümlülüğüne aykırılık dolayısıyla, bir davranışın suçun kanuni tanımında belirtilen neticesi öngörülmeyerek gerçekleştirilmesidir.

Kabahat, kanunun, karşılığında idari yaptırım uygulanmasını gerekli gördüğü haksızlıktır. Kabahat, icraî veya ihmali davranışlarla işlenebilir. İhmali davranışla bir kabahatin işlenmiş sayılabilmesi için, kişi açısından belli bir icraî davranışta bulunma hususunda hukuki yükümlülüğün varlığı şarttır.

Ceza - Güvenlik Tedbiri - İdari Yaptırım

Ceza, suç işleyen kişiye, usulüne uygun olarak yapılan uygulama sonucunda mahkeme tarafından hükmedilen ve/ya da yetkili organlar tarafından uygulanan müeyyidedir. Ceza öncelikle, hukuka aykırı davranışa toplumun bir tepkisi olarak nitelendirilmektedir. Ceza, suç işleyen kişinin bazı mahrumiyetler yaşamasını sağlamalı, caydırma-korkutma-önleme, hukuka aykırı davranışın sonuçlarını giderme; suçluyu uslandırma ve eğitme etkisinin olması gerekir.

Güvenlik tedbiri, hukuka aykırı davranışta bulunan kişiyi ve/ya da toplumu belli zarar tehlikesinden koruma amacına yönelik bir müeyyidedir. Bir ceza olmayıp, geçici bir koruma tedbiridir. Gerekli olması halinde ve belli bir süre ile sınırlı olmak kaydıyla başvurulması gereken bir önlemdir.

İdari yaptırım, kabahat işlenmesi halinde idari makamlar tarafından uygulanan idari para cezası ve idari tedbirlerdir. İdari para cezası maktu veya nisbi olabilir. İdari tedbirler ise, mülkiyetin kamuya geçirilmesi veya ilgili kanunlarında yer alan diğer tedbirlerdir.

Fiil-Fail

Suç ve/ya da kabahat oluşturan fiil, işlenmesi hukuka aykırı olan insan davranışlarıdır. Fiil, neticeli suçlarda,hareket, illiyet bağı ve neticeden; neticesiz suçlarda ise salt hareketten oluşmaktadır.

Vergi Ceza Hukukunda hangi fiillerin kabahat, hangi fiillerin suç oluşturduğu Vergi Usul Kanunu’nda yer almaktadır. Buna göre; vergi ziyaı kabahati, usulsüzlük kabahatleri, özel usulsüzlük kabahatleri, kaçakçılık suçları, kaçakçılığa iştirak, vergi mahremiyetinin ihlali suçu, mükelleflerin özel işlerini yapma suçu şeklinde fiiller belirtilmektedir.

Fail, kanunda suç ya da kabahat olarak nitelendirilen fiili bizzat işleyen veya bu kişi ile birlikte işleyen kişi veya kişilerdir. Suçun öznesini oluşturmaktadır.

Failin kusurlu davranma ehliyetine sahip olması gerekir.

Fail Ceza Hukukunda suçlu; Ceza Muhakemesi Hukukunda sanık; İnfaz Hukukunda mahkûm (hükümlü) olarak ifade edilmektedir.

Vergi Kabahatleri ve Suçları

Vergi kabahati ve/ya da suçu, mükellef ve vergi sorumlusu başta olmak üzere, vergi ödevlilerinin vergi kanunları ile Vergi Usul Kanunu’nda belirtilen usul ve şekle veya görev ve/ya da ödeve ilişkin hükümlerine ceza ve/ya da yaptırımı gerektirecek şekilde kısmen ya da tamamen aykırı davranmasıdır.

Genel ceza hukukunda olduğu gibi, vergi ceza hukukunda da vergi ceza ve/ya da yaptırımları kural olarak, şahsi nitelikte olup, vergi kabahati ve/ya da suçunu işleyen kişinin ölümü halinde, mirasçılarından talep ve tahsil edilmesi mümkün değildir.

Vergi Ceza Hukukunda Sorumluluk

Vergi hukuku bakımından bir kişinin muhatap alınabilmesi, kendisinin vergi ödevlisi olabilmesi fiil ehliyetine sahip olmasına bağlı değildir. Mükellef ve/ ya da vergi sorumlusu ile diğer bir vergi ödevlisinin, vergi kanunlarına aykırı sayılan fiili sebebiyle cezalandırılabilmesi, ceza ehliyetinin bulunmasına bağlıdır, ceza ehliyeti de Ceza Hukuku hükümlerine göre belirlenmektedir.

Sorumluluğun sebebi kusurlu davranıştır. Kabahatler bakımından kusur derecesinin kasta varması aranmazken, vergi suçlarında ise, kural olarak, kasıtlı bir davranışın varlığı şarttır.

Cezalandırmada genel kural olarak vergi kanunlarına aykırı fiil işleyen mükellef ya da vergi sorumlusunun muhatap alınması gerekir. Bunlar dışında bir kimse tarafından işlenmesi halinde durum farklılık göstermektedir.

Vergi Kabahatlerinde Sorumluluk

Vergi ödevlisi olan gerçek kişiler, işledikleri vergi ziyaı kabahati ile usulsüzlük ve usulsüzlük kabahatlerinden sorumludur, cezaların bunlar adına kesilmesi gerekir. Kanuni temsilciler tarafından vergi ödevlerine ilişkin iş ve işlemlerin yapılması halinde, kimin sorumlu olacağı konusu Vergi Usul Kanunu’nda ayrıca düzenlenmektedir.

Gerçek Kişiler Bakımından: Kabahatler Kanunu’na göre, temsilci sıfatıyla hareket eden kişinin bu sıfatla bağlantılı olarak işlemiş olduğu kabahatten dolayı temsil edilen gerçek kişi hakkında da idari yaptırım uygulanabilir.

Velayet altında bulunan küçüklerin veya kendilerine vasi ya da kayyım atanan kimselerin gerek mallarının idaresi, gerekse bunlara ilişkin işlerin yürütülmesi nedeniyle vergilendirilmeleri gerektiğinde, mükellefe düşen ödevlerin veli, vasi ya da kayyım tarafından yerine getirilmesi gerekmektedir. Vergi ceza sorumluluğunda ise velayet ya da vesayet altında bulunanlar veli, vasi ya da kayyımın vergi kanunlarına aykırı hareketlerinden dolayı cezaya muhatap tutulmazlar. Bu durumda fiili işleyen kanunu temsilci sorumlu olmakta ve cezaya muhatap tutulmaktadır. Bu durumda vergi sorumlusuna rücû edilmesi de mümkün değildir.

Tüzel Kişiler Bakımından: Vergi Usul Kanunu’na göre, tüzel kişilerin idare ve tasfiyesinde vergi kanunlarına aykırı hareketlerden doğan vergi cezaları tüzel kişiler adına kesilir. Ancak tüzel kişinin kanuni temsilcileri vergi ödevlerini yerine getirmemiş ve bu yüzden vergi cezası tüzel kişiden alınamamışsa, kanuni temsilciler vergi cezalarından şahsen sorumlu olmaktadır. Kendi yönetiminde kabahat işlemiş olan kanuni temsilcilerin ve/ya da tasfiye ile görevli olanların cezalar bakımından tüzel kişiye rücû etmeleri mümkün değildir.

Özellikli Durumlar

Bazı durumlarda faile ulaşmanın mümkün olmaması ya da faili sorumlu tutmanın hükmün amacına uygun bulunmaması gibi gerekçelerle faille birlikte ya da failin yerine başka kişilerin cezadan ya da yaptırımdan sorumlu tutulması mümkündür.

Fail Yerine Mükellef ve/ya da Vergi Sorumlusunun Muhatap Alınması

Mükellef, vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettüp eden gerçek veya tüzel kişidir. Vergi sorumlusu ise, verginin ödenmesi bakımından, alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan kişidir. Vergi hukuku ilişkisine aykırı fiillerin ceza muhatabı mükellef veya vergi sorumlusudur. Ancak vergi borcuna ve/ya da vergi ödevine ilişkin süreçte bunlar dışında ortak, temsilci, vekil, çalışan gibi şahıslardan da yararlanılmaktadır. Vergi sorumlusu ve mükellefi bu yararlandığı kişilerin fiilinden kaynaklanan vergi kabahatlerinden, kendileri fail olmamakla birlikte, cezanın muhatabı da olabilmektedirler (dolayı sorumluluk). Bu itibarla, vergi ceza hukukunda kabahatler bakımından fail ve ceza sorumlusu kavramları her zaman eş anlamlı değildir.

Bilgi Vermekten Çekinenlerin Ceza Sorumluluğu

Kamu idare ve müesseseleri, mükellefler veya mükelleflerle işlemde bulunan gerçek ve tüzel kişiler Vergi Usul Kanunu’nun ilgili maddeleri gereğince kendilerinden istenilen bilgileri vermekle yükümlüdürler. Bu görevi yerine getirmeyenlere özel usulsüzlük cezası kesilmektedir.

Vergi Karnelerinden Dolayı Ceza Sorumluluğu

Kazançları basit usulde tespit edilen ticaret erbabı ile götürü gider usulünü kabul eden gayrimenkul sermaye iradı sahipleri, yanlarında çalışan hizmet erbabının kanunun belirlediği süre içinde karne almalarını ve karnelerinde yazılı vergilerini ödemelerini temin etmekle sorumludurlar. Bu zorunluluğa aykırı hareket edilmesi halinde, ilgili verginin aykırı hareket eden bu kişiler adına tarh edilmesi ve vergi cezasının da onlar adına kesilerek, onlardan tahsil edilmesi gerekmektedir.

Damga Vergisinde Ceza Sorumluluğu

Damga vergisinin ödenmemesinden veya noksan ödenmesinden dolayı alınması gereken vergi ve cezadan, mükellefe rücu hakkı olmak üzere, kağıtları ibraz edenler sorumludur.

Vergi Suçlarında Sorumluluk

Vergi suçunun faili mükellef ve/ya da vergi sorumlusu olmak zorunda değildir. Suçun faili, mükellef ya da vergi sorumlusunun çalışanı, yakını ya da vekil veya temsilcisi de olabilir.

Vergi Kaçakçılığı Suçunda Sorumluluk

Ceza hukuku anlamında bir suç olup, faili hürriyeti bağlayıcı ceza ile cezalandırılır. Kasten işlenen bir suçtur.

Gerçek kişi olan mükellef işletmeyi kendisi idare ediyor ve suçu kendisi işlemiş ise ceza sorumlusu kendisidir. Küçüklerin ve kısıtlıların kanuni temsilcileri, bunların vergi ödevlerini yerine getirirken bu suçu oluşturan filleri işlerlerse fail kanuni temsilciler olmaktadır.

Kaçakçılık ve kaçakçılığa iştirak fiillerini tüzel kişi ve yöneticileri zor durumda bırakmak ya da şahsi çıkar sağlamak amacıyla yaptığı ispatlanan tüzel kişi çalışanlarının ceza mahkemelerinde yargılanmaları söz konusu olmaktadır.

Diğer Vergi Suçlarında

Bu suçlar görevden doğan suçlar olarak ifade edilen vergi mahremiyetinin ihlali ve mükelleflerin özel işlerini yapma suçlarıdır. Bu suçlardan sorumlu olacak kimseler;

• Vergi işlemleri ve incelemeleri ile uğraşan memurlar
• Vergi mahkemeleri, bölge idare mahkemeleri ve Danıştay’da görevli olanlar
• Vergi kanunlarına göre kurulan komisyonlara iştirak edenler
• Vergi işlerinde yararlanılan bilirkişilerdir

Bunların bu suçları işlemeleri halinde bir yıldan üç yıla kadar hapis ve beş bin güne kadar adli para cezası ile cezalandırılması gerekmektedir.

Vergi Ceza Hukukunda Müteselsil Sorumluluk

Birden fazla kimsenin, ödenmesi gereken vergi cezasının tamamından şahsen ve ayrı ayrı sorumlu olmasıdır. Vergi ceza hukukunda müteselsil sorumluluk, vergi kabahatlerinden kaynaklanan vergi cezaları, yani usulsüzlük, özel usulsüzlük ve/ ya da vergi ziyaı kabahatleri için kesilmesi gereken cezalar bakımından geçerlidir.

Damga Vergisinde Müteselsil Sorumluluk

Sorumlu sayısı birden fazla ise, bunlar müteselsil sorumlu olur, ceza bunlardan biri adına kesilir. Ancak sorumluların kendi aralarında rücu hakkı saklıdır.

Tasfiye Memurlarının Müteselsil Sorumluluğu

Tasfiye memurları vergilerin asıl ve zamlarından ve vergi cezalarından şahsen ve müteselsilen sorumludur.

Meslek Mensuplarının Müteselsil Sorumluluğu

Vergi beyannamelerini imzalayan serbest muhasebeci mali müşavir ve yeminli mali müşavirlerin, imzaladıkları beyannamelerde veya yeminli mali müşavirlerin düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını oluşturan belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak tarh edilen vergi, kesilecek ceza ve talep edilecek gecikme faizlerinden mükellef ile birlikte müşterek ve müteselsilen sorumlu tutulmaları gerekmektedir.

Motorlu Taşıtlar Vergisinde Müteselsil Sorumluluk

Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanunu’nun 13. maddesinin c ve d bentlerinde belirtilen zorunluluklara uymadan işlem yapanlar, ödenmeyen veya noksan ödenen vergiler, gecikme zamları, gecikme faizleri ve vergi cezalarından mükelleflerle birlikte müteselsilen sorumludurlar. Ancak bu kişilerin mükellefe rücû hakları da vardır.