Özel Vergi Hukuku 1 Dersi 6. Ünite Özet

Giriş

Uygulaması oldukça eskiye dayanan kurumlar vergisi belli bir dönemdeki ekonomik faaliyetleri nedeniyle gelir elde eden kurumların toplam safi kazançları üzerinden alınan genel nitelikli objektif dolaysız bir vergidir. Kurumlar Vergisi, Türk Vergi Sisteminde geliri vergilendiren bir vergi türü olup; gerçek kişileri vergilendiren gelir vergisinden ayrı bir kanunla düzenlenmiştir.

Geliri vergilendirmeye hedef alan kurumlar vergisi, objektif (nesnel) bir randıman vergisi olup, tek oranlı bir tarifenin uygulanmasına elverişli yapıdadır. Bu nedenle günümüzde ekonomik kalkınma ile yakından ilgili olan kurumlar vergisi vergilendirmenin fonksiyonlarını gerçekleştirmede ayrı bir yer ve önem taşımaktadır.

Kurumlar Vergisinin Gerekçesi, Tarihçesi ve Konusu

Tarihî geçmişi eskiye dayanan kurumlar vergisi, Türk Vergi Sisteminde geliri vergilendiren ikinci bir vergi türü olup, kurumun ödeme gücünü esas alan, gelir vergisinden farklı nitelikte tek oran uygulamasına elverişli bir vergidir.

Kurumlar Vergisinin Gerekçesi

Kurumların gerçek kişiler dışında ayrı bir hukuki kişiliğe sahip olmaları ve ayrı bir ödeme güçlerinin bulunması, kurumları vergilendirmenin gereğini ortaya koymaktadır.

Türk Vergi Sisteminde gelir vergisi yanında ayrı bir kurumlar vergisi alınması, vergi prensibi ve tekniğinin bir sonucudur. Kurumları vergi mükellefi kılan birçok neden bulunmaktadır. Bunları;

• Gelir vergisi gerçek kişileri hedeflerken, genel olarak kurumlar vergisi tüzel kişileri vergilendirmeyi hedefler.
• Kurumlarda ana unsur sermaye olup, gelir vergisinde olduğu gibi şahsi sebepler değil, sermayeye ait özellikler ön plana çıkar. Amaç emek gelirlerinin sermaye gelirlerinden farklı olarak vergilendirilmeleridir.
• Fertlerin vergilendirilmelerinde sosyal adaleti gerçekleştirme düşüncesi ön plandadır. Bu nedenle ödeme gücü ilkelerine dikkat edilir, oysaki kurumlarda vergi ödeme gücünün dikkate alınması mümkün değildir.
• Vergilendirmenin mali amacının gerçekleştirilmesinde kurumların şahıslara göre devlete daha fazla gelir sağlama imkânı vardır. Yani kurumlar vergisi mali amaçla uyumluluk gösterir.
• Kurumların vergilendirilmesi monopolleşme eğilimlerini önler. Gerçek kişilerin vergilendirilmesindeki teknik özelliklerle, kurumların vergilendirilmesindeki teknik durum ve gerekler farklıdır. Örneğin; gelir vergisinde uygulanan bazı istisna ve muaflıkların kurumlar için uygulanması mümkün değildir.
• Vergilendirmede gerçek kişilerin kurumlardan ayrı vergilendirilmeleri açıklık ve kolaylık sağlar.

şeklinde ifade etmek mümkündür.

Kurumlar Vergisinin Tarihçesi

20. yüzyılın başından itibaren uygulamaya başlanan Kurumlar Vergisi; büyük ölçüde savaşın gerektirdiği finansman ihtiyacını karşılama gereği olarak özellikle Birinci Dünya Savaşı’nı takip eden yıllarda ortaya çıkmıştır.

En eski örneği 1909 yılında ABD’de görülmüş, bu ülkeyi 1920 yılında Almanya takip etmiştir. Türkiye’de ise ilk defa “Kazanç Vergisi” adı altında uygulamaya konmuştur.

Ancak bu verginin Türkiye’de gerçek anlamda uygulanışı 1950 yılında Alman Kurumlar Vergisi Kanunu’ndan yararlanılarak hazırlanan 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu (KVK) ile olmuştur. Böylece 1950 yılında gerçekleştirilen reformun bir parçası olarak 03.06.1949 tarih 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu kabul edilerek, 01.01.1950 tarihinde itibaren yürürlüğe konmuş ve uygulanmaya başlanmıştır.

2006 yılında köklü değişiklikler çerçevesinde günümüzde hâlen uygulanmakta olan 21.06.2006 tarih ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunun kabulü ile 5422 sayılı eski kanun yürürlükten kaldırılmış ve yeni 5520 sayılı Kanun uygulanmaya başlanmıştır.

Verginin Tanımı, Konusu ve Özellikleri

Türk vergi sisteminde gelir üzerinden alınan vergilerden biri gelir vergisi, diğeri kurumlar vergisidir.

Tüzel kişilerin bir hesap dönemi içerisinde elde ettikleri safi kurum kazançları üzerinden alınan dolaysız bir vergi olan Kurumlar Vergisinin konusu kurum kazançlarıdır.

Başka bir ifadeyle, kurumlar vergisine konu olan kazanç, gelir vergisinin konusuna giren 7 tür gelir unsurundan oluşmaktadır.

Bunlar; Ticari Kazançlar, Zirai Kazançlar, Ücretler, Serbest Meslek Kazançları, Gayri Menkul Sermaye İratları, Menkul Sermaye İratları ve Diğer Kazanç ve İratlar (Değer artış kazançları ve arızi kazançlar) şeklindedir.

Dar mükellef kurumlarda verginin konusunu oluşturan kazanç ve iratlar ise şunlardır:

• Türkiye’de iş yeri olan veya daimi temsilci bulunduran yabancı kurumlar tarafından bu yerlerde veya bu temsilciler aracılığıyla yapılan işlerden elde edilen ticari kazançlar,
• Türkiye’de bulunan zirai işletmeden elde edilen kazançlar,
• Türkiye’de elde edilen serbest meslek kazançları,
• Taşınır ve taşınmazlar ile hakların Türkiye’de kiralanmasından elde edilen iratlar,
• Türkiye’de elde edilen menkul sermaye iratları,
• Türkiye’de elde edilen diğer kazanç ve iratlar.

Gelir üzerinden alınan vergilerden olan kurumlar vergisinin bazı kendine has yapısal özellikleri bulunmaktadır. Bu özellikler onu gelir vergisinde de ayırmaktadır. Vergileme tekniği ve ilkeleri açısından bu özellikler şunlardır:

• Gelir vergisi dolaysız bir vergidir ve gelir üzerinden alınır. Kurumlar vergisi de dolaysız bir vergi olup kurum kazançları üzerinden alınır.
• Kurumların genel olarak, onu oluşturan ortaklarının gerçek kişiliği dışında ayrı bir tüzel kişiliği bulunmaktadır.
• Gelir vergisi gerçek kişilerden alınırken, kurumlar vergisi sermaye şirketleri ile kanunda sayılan diğer kurumlardan alınır.
• Gelir vergisi subjektif karakterli bir vergidir. Yani mükelleflerin ödeme güçlerini dikkate alır. Kişisel ve ailevi durumlar indirimler açısından önem arz eder. Kurumlar vergisi objektif karakterli bir vergi olup ödeme gücünü dikkate almaz.
• Gelir vergisi artan oranlı tarife yapısına uygun olarak alınır. Matrah arttıkça %15, %20, %27 ve %35 şeklinde kademeli olarak artan oran yapısına sahiptir. Kurumlar vergisi ise düz oranlı bir vergi olup matrah ne kadar olursa tek oran uygulamasına yani düz oranlı bir yapıya sahiptir. Kurumlar vergisinin kanuni oranı %20’dir. Ancak bu oran 2018, 2019 ve 2020 yılları için %22 olarak uygulanacaktır.
• Her iki verginin konusu da GVK’nin 2. maddesinde sayılan gelir unsurlarından oluşsa da kurum kazancı bir bütün olarak düşünülüp ticari kazanç olarak tespit edilir.
• Gelir vergisinde vergilendirme birinci ve ikinci sınıf tüccar sınıflandırmasına göre yapılırken, kurumlar vergisinde vergilendirme esas olarak birinci sınıf tüccarların tabi olduğu esaslara (bilanço esası) göre yapılır. Ancak sermaye şirketleri dışındaki bazı kurumlarda vergilendirme Hazine ve Maliye Bakanlığından izin almak kaydıyla ikinci sınıf tüccarların tabi olduğu esaslara (işletme hesabı esasına) göre yapılabilir.
• Gelir ve kurumlar vergisi istisna ve muaflık uygulamaları bakımında da farklılık gösterir. İki verginin farklı teknik yapı ve özelliklere sahip olması istisna ve muaflık uygulamalarını da farklılaştırır. Örneğin; gelir vergisinde uygulanan engellilik indirimi ya da asgari geçim indirimi, kurumlar vergisinde uygulanan risturn istisnası her verginin kendi yapısına uygun istisnalardır.
• Kurumlar vergisi, vergilendirmenin psikolojik etkisi bakımından gelir vergisine göre daha ılımlı bir vergidir. Zira kurumlar genel olarak sermaye birliğini temsil ettiklerinden, ortakları gelir düzeyi yüksek kişilerden oluşur. Yüksek gelir düzeyinde bulunan kişilerin vergiye karşı tepkileri ise düşük gelirlere göre daha azdır.

Kurumlar Vergisinin Mükellefleri ve Mükellefiyet Şekilleri

Kurumlar vergisinin mükellefleri ve bu mükelleflerin tabi olacağı mükellefiyet şekilleri vergilendirmenin nasıl yapılacağının belirlenmesi açısından önemlidir.

Verginin Mükellefleri

Kurumlar vergisinin mükellefleri kanunda beş grup altında toplanmıştır. Buna göre;

• Sermaye Şirketleri (Anonim Şirketler, Limitet Şirketler, Paylı Komandit Şirketler, Özellikleri itibarıyla yukarıdaki üç şirket türüne benzeyen yabancı şirketler, Sermaye Piyasası Kanunu uyarınca kurulan yatırım fonları, Türkiye’de portföy işletmeciliği yapan yabancı yatırım fonları)
• Kooperatifler
• İktisadi Kamu Kuruluşları
• Dernek ve Vakıflara Ait İktisadi İşletmeler
• İş Ortaklıkları

Sermaye Şirketleri

Türk Ticaret Kanunu’nda yer alan şirketler şahıs ve sermaye şirketleri olarak ikiye ayrılır. Sermaye şirketleri sermaye unsurunun şahıs unsuruna göre daha ağırlıkta olduğu şirket türünü ifade eder. Kurumlar vergisi ilke olarak “sermaye şirketi” vergisidir. Kurumlar Vergisi Kanunu’nda anonim, limitet, paylı komandit (sermayesi paylara bölünmüş) şirketler ile benzer nitelikteki yabancı kurumlar sermaye şirketi olarak kabul edilmektedir. Ayrıca, Sermaye Piyasası Kurulunun düzenleme ve denetimine tabi fonlar ile bu fonlara tabi yabancı mahiyetteki fonlar da sermaye şirketi olarak kabul edilmektedir.

Anonim Şirketler , sermayesi belirli ve paylara bölünmüş olan, borçlarından dolayı yalnız malvarlığıyla sorumlu bulunan şirketlerdir.

Anonim şirketlerde pay sahipleri taahhüt ettikleri sermaye payları ile şirkete karşı sorumludurlar.

Limited Şirketler , Bir veya daha çok gerçek veya tüzel kişi tarafından bir ticaret unvanı altında kurulan; sermayesi belli olup bu sermayenin en az sermaye paylarının toplamından oluştuğu şirketlerdir.

Limitet şirketlerde ortaklar, şirket borçlarından sorumlu olmayıp kamu borçlarından hisseleri oranında kişisel mal varlıklarıyla sorumludurlar.

Paylı (Sermayesi Paylara Bölünmüş) Komandit Şirket

Sermayesi paylara bölünen ve bir veya bir kaçı şirket alacaklılarına karşı bir kollektif şirket ortağı, diğerleri bir anonim şirket pay sahibi gibi sorumlu olan şirkettir. Ders kitabının 148. sayfasındaki Şekil 6.1’i inceleyebilirsiniz.

Sermaye Piyasası Kurulunun Düzenleme ve Denetimine Tabi Fonlar

Sermaye Piyasası Kurulunun düzenleme ve denetimine tabi fonlar ile bu fonlara benzer yabancı fonlar sermaye şirketi sayılmaktadır.

Sermaye Piyasası Kurulunun düzenleme ve denetimine tabi fonlara benzeyen yabancı fonlar da sermaye şirketi sayılmakta ve sermaye şirketi olarak kurumlar vergisine tabi olmaktadırlar.

Yabancı Şirketler

Yabancı şirketler , yabancı ülke mevzuatına göre kurulan ve anonim şirket, limitet şirket ve paylı komandit şirketlere benzer nitelikler taşıyan yabancı kurumlar sermaye şirketi olarak kurumlar vergisine tabi olurlar.

Yabancı kuruluşlar, Türkiye’de gerçek ya da tüzel kişilerle birlikte Türk kanunlarına göre anonim şirket kurduklarında sermaye şirketi olarak kurumlar vergisine tabi olurlar. Yabancı banka şubeleri de dar mükellef (sermaye şirketi) olarak kurumlar vergisine merbutturlar.

Kooperatifler

Kurumlar Vergisi Kanunu’na göre kurumlar vergisi mükellefi olarak kabul edilmektedir.

Yine aynı maddede kooperatifler, 1163 sayılı Kooperatifler Kanunu’na veya özel kanunlarına göre kurulan kooperatifler ile benzer nitelikteki yabancı kooperatifleri ifade ettiği yer almış ancak türler itibarıyla tek tek sayılmamıştır. Ancak Kanun’un 2. maddesinde kuruluş konularına göre;

• Kooperatifler Kanunu’na göre kurulan üretim, tüketim, kredi, satış ve benzeri kooperatifleri
• Özel kanunlarına göre kurulan üretim, tüketim, kredi, satış ve benzeri kooperatifleri
• Yukarıda sayılanlara benzer nitelikte kurulmuş yabancı kooperatifleri olarak sınıflandırılabilir.

şeklinde üçlü bir tasnif söz konusudur.

Kooperatifler esas olarak kurumlar vergisine tabi olmakla birlikte KVK 4. maddesindeki muafiyet hükmü ve 5. maddedeki risturn istisnası nedeniyle kurumlar vergisi mükellefiyeti oluşturmamakta ve kurumlar vergisi ödenmemektedir.

Kooperatif ortağının kooperatiften aldığı ve risturn istisnası kapsamına girmeyen kâr payları menkul sermaye iradı gelir unsuru üzerinden gelir vergisi uygulamasına tabi olacaktır.

Ortaklık mahiyetinde olan ve tüzel kişiliğe sahip bulunan kooperatifler, ana sözleşmede aksine bir hüküm bulunmuyorsa, alacaklarına karşı sadece mal varlıklarıyla sorumludurlar.

Kooperatif üst kuruluşları olan kooperatif birlikleri, merkez birlikleri, Türkiye Millî Kooperatifler Birliği kooperatif şeklinde kurularak faaliyet gösterdiklerinden, KVK’nin kooperatif için geçerli olan hükümleri bunlar için de geçerlidir.

İktisadi Kamu Kuruluşları

İktisadi kamu kuruluşları , kamu hukuku tüzel kişilerine bağlı iktisadi işletmelerdir. Kamu tüzel kişilikleri, kamu idareleri ve kamu kuruluşları olarak iki grupta toplanır.

Kamu idareleri ve kamu kuruluşlarından oluşan iktisadi kamu kuruluşlarının vergiye tabi olma Kaynak kitap sayfa 150’de yer alan, Şekil 2’de belirtildiği gibi kanunda hükme bağlanmıştır. Bunlar; bağlılık, işletme özelliği, devamlılık ve sermaye şirketi ve ya kooperatif olmama olarak tanımlanmaktadırlar.

Dernek ve Vakıflara Ait İktisadi İşletmeler

Dernekler Kanunu’nda; kazanç paylaşma dışında kanunlarla yasaklanmamış belirli ve ortak bir amacı gerçekleştirmek üzere, en az yedi gerçek veya tüzel kişinin, ilgi ve çalışmalarını sürekli olarak birleştirmek suretiyle oluşturdukları tüzel kişiliğe sahip kişi topluluklarıdır.

Vakıflar ise, gerçek veya tüzel kişilerin yeterli mal ve hakları belirli ve sürekli bir amaca özgülemeleriyle oluşan tüzel kişiliğe sahip mal topluluklarıdır.

Dernek ve vakıflara ait veya bağlı olup, faaliyetleri devamlı bulunan ve sermaye şirketi ya da kooperatif niteliği taşımayan ticari, sınai ve zirai işletmeler dernek veya vakıflara ait iktisadi işletme olarak kurumlar vergisine tabi olurlar. Bu işletmelere benzer nitelikteki yabancı işletmeler de Türkiye’de kurumlar vergisi kurumlar vergisi mükellefi olurlar.

Dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmelerin vergiye tabi olabilmeleri için iktisadi kamu kuruluşlarında olduğu gibi;

• İşletmelerin dernek, vakıf, sendika ve cemaatlere ait veya bağlı olması (ait olma sermaye bakımından, bağlı olma ise idari bakımdan bağlılığı ifade eder),
• İşletmenin, ticari, sınai veya zirai nitelikte olması, faaliyetlerin devamlı olması,
• İşletmelerin sermaye şirketi veya kooperatif şeklinde kurulmamış olması gerekmektedir.

Örneğin; Yıldız Üniversitesi Güçlendirme Vakfı kendisi vergi mükellefi değildir. Ancak bu vakfa bağlı iktisadi işletme durumundaki “Yıldız Üniversitesi Güçlendirme Vakfı Bilimsel Araştırma Yayın İşletmesi” kurumlar vergisi mükellefidir.

Dernek ve vakıflar eğitim ve sağlık hizmetleri vermek üzere bazı tesisler kurarak faaliyet yapabilirler. Okul, hastane, sağlık ocağı işletmesi gibi faaliyet gösterdikleri bu tür hizmetler; bedelsiz yapılıyorsa bu faaliyetler dernek veya vakıfa ait iktisadi işletme olarak kabul edilmez ve kurumlar vergisine tabi olmaz. Hizmet bedel karşılığı yapılıyorsa veya hizmetten yararlananların ailelerinden bağış alınıyorsa dernek ve vakıfa ait bu iktisadi işletmeleri kurumlar vergisi mükellefi saymak gerekmektedir. Ancak bir dernek ya da vakfa ait olarak kursiyerlerden bir bedel almadan gerçekleştirilecek meslek edinme kursları nedeniyle iktisadi işletmecilik oluşmayacaktır.

Bahsi geçen koşulları sağlayan dernek ve vakıflara bağlı iktisadi işletmeler;

• Kazanç gayesi güdüp gütmemelerine,
• Faaliyetin kanunla verilmiş görevler arasında bulunup bulunmamasına,
• Tüzel kişiliğe haiz bulunup bulunmamasına,
• Bağımsız muhasebelerinin bulunup bulunmamasına,
• Kendilerine tahsis edilmiş sermaye veya iş yerlerinin bulunup bulunmadığına, bakılmaksızın kurumlar vergisine tabi tutulurlar.

İş Ortaklıkları

Sermaye şirketi, kooperatif, iktisadi kamu kuruluşları, dernek ve vakıflara ait işletmelerin kendi aralarında veya şahıs ortaklıkları veya gerçek kişilerle belli bir işin birlikte yapılmasını ortaklaşa yüklenen ve kazancı paylaşmak amacıyla kurdukları ortaklıklardır.

İş ortaklığından söz edebilmek için ortaklardan birisinin mutlaka kurum olması gerekir. İş ortaklığı ile işin sahibi arasında bir taahhüt sözleşmesi yapılması gerekir. Ortaklığın belli bir anlaşma ile kurulması gerekmektedir. Yapılacak işin belli olması ve işin tanımlanması sonucu oluşacak kazancın paylaştırılması gerekmektedir. Vergi Usul Kanunu’nda belirtilen mükellefiyet ile ilgili ödevlerin tamamının yerine getirilmesiyle mükellefiyet sona erer.

İş ortaklıklarının kurumlar vergisi mükellefi olması ihtiyari olup, iş ortaklığı sadece talep edilmesi halinde kurumlar vergisine tabi olacaktır. Talep edilmemesi durumunda ise ilişki “adi ortaklık” ilişkisi olarak değerlendirilecek, ortaklar geliri paylaşıp, ayrı ayrı kurumlar vergisi ve (eğer ortaklardan biri gelir vergisi mükellefi ise) gelir vergisi ödeyeceklerdir.

Mükellefiyet Şekilleri

Kurumlar vergisinde tam ve dar olmak üzere iki türlü mükellefiyet bulunmaktadır. Dar ve tam mükellefiyet ayrımında önemli olan, Türkiye’de vergilendirilecek kazançların belirlenmesidir. Dar mükelleflerin yurt dışı kazançları ile ilgilenilmez yani bu kazançlar sadece o ülkenin kanunlarına göre vergilendirilir. Kurumların iş merkezlerinin belirlenmesinde imalatın, personelin, hizmet işlemlerinin, gelir ve giderlerin yoğunlaştığı yer, genel kurul ile yönetim kurulunun toplantı yeri, kurumdaki fiili yöneticilerin ikametgâhlarının bulunduğu yer, kurumun idare servislerinin yoğun bulunduğu yer ve kurumun üçüncü şahıslarla ilişkilerinin yürütüldüğü yer önemli göstergeler olmaktadır. Kanuni Merkez; vergiye tabi kurumların kuruluş kanunlarında, Cumhurbaşkanlığı kararnamelerinde, tüzüklerinde, ana statülerinde veya esas/ana sözleşmelerinde gösterilen merkezdir. İş Merkezi; İş bakımından işlemlerin fiilen toplandığı ve yönetildiği merkezdir.

Örneğin; kanuni merkezi yurt dışında iş merkezi ise Türkiye’de olan bir şirket, tam mükellefiyet esasına göre vergilendirilmesi gerekmektedir. Ancak kanuni merkezi ve iş merkezi yurt dışında bulunan bir yabancı şirketin, ticari faaliyeti dışında, pazar araştırması, haberleşme, iş imkânlarını takip etme, irtibat sağlama gibi benzer amaçlarla Türkiye’de kurmuş olduğu irtibat büroları nedeniyle kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis edilemez.

Ticari kazançlarda, Türkiye’de iş yeri olması veya daimi temsilci bulundurulması ve kazancın bu yerlerde veya bu temsilciler aracılığıyla sağlanması, zirai kazançlarda, faaliyetin Türkiye’de icra edilmesi, serbest meslek kazançlarında Türkiye’de icra edilmesi veya değerlendirilmesi, gayrimenkul sermaye iratlarında, gayrimenkulün Türkiye’de bulunması, kullanılması veya değerlendirilmesi, menkul sermaye iratlarında sermayenin Türkiye’de yatırılmış olması, diğer kazanç ve iratlarda ise işin veya muamelenin Türkiye’de ifa edilmesi veya değerlendirilmesi gerekmektedir.

Dar mükelleflerin ihraç edilmek üzere satın aldıkları malları yabancı ülkelere gönderdiklerinde doğan kazançlar, Türkiye’de elde edilmiş sayılmaz ve bu şekilde yapılan ihracat kurumlar vergisine tabi olmayarak ihracat muaflığından yararlanır.

Kurumlar Vergisinde Muafiyet ve İstisna Uygulamaları

Vergi muafiyeti, mükellef olması gereken bir kişi veya kurumun ekonomik, sosyal, mali, siyasi nedenlerle, özel hükümler gereği vergi kapsamı dışına çıkarılmasıdır. Muafiyet kişiye tanınır ve bir kurumun kurumlar vergisinden muaf olması, o kişi (mükellef kurumun) vergiye tabi olmamasını ifade eder. İstisna ise vergi kanunları uyarınca vergilendirilmesi öngörülen bir konunun gene belirli amaçlarla kısmen veya tamamen, geçici veya sürekli olarak vergi dışı bırakılmasıdır. Kurumlar vergisinde istisna edilen kazançlar, kurumlar vergisine tabi olmazlar.

Muafiyetler

Kurumlar vergisinden muaf olan kurumlar kanunda on dokuz bent hâlinde sayılmıştır.

Eğitim, Kültür Amaçlı Muafiyetler

• Kamu idare ve kuruluşları tarafından tarım ve hayvancılığı, bilimi fenni ve güzel sanatları öğretmek, yaymak, geliştirmek ve teşvik amacıyla işletilen kuruluşlar (okullar, okul atölyeleri, konservatuarlar, kütüphaneler, tiyatrolar, müzeler, kitap/gazete yayınevleri ve benzerleri), Kamu idare ve kuruluşları dışındaki kurumların söz konusu tarım, hayvancılık, bilim, fen ve güzel sanatlar amacıyla yaptıkları faaliyetler muafiyetten yararlanamazlar.
• Bilimsel araştırma ve geliştirme faaliyetinde bulunan kurum ve kuruluşlar, Üniversiteler ve yüksek teknoloji enstitüleri genel bütçeye dahil kamu kurum ve kuruluşlarına muafiyet tanınacağı Yüksek Öğretim Kanunu’nda belirtilmiştir ve yine vakıf üniversitelerinin de aynı grupta yer alarak söz konusu muaflıktan yararlanacağı hükme bağlanmıştır. Üniversitelerin sahip oldukları gayrimenkuller ise emlak vergisine tabi değildir.
• Genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerine ait olup sadece kamu görevlilerine hizmet veren, kâr amacı gütmeyen ve üçüncü kişilere kiralanmayan kreş ve konukevleri ile askerî kışlalardaki kantinler.

Genel yönetim kapsamında yer alan kamu idarelerine ait olsa bile askeri kışlalar dışındaki kantinler bu muafiyetten yararlanamaz ve kurumlar vergisine tabidir.

Sağlık, Sosyal, Güvenlik, Spor Amaçlı Muafiyetler

• Kamu idare ve kuruluşları tarafından; genel insan ve hayvan sağlığını korumak ve tedavi amacıyla işletilen kurumlar (hastane, klinik, dispanser, sanatoryum, huzurevi, çocuk bakımevi, hayvan hastanesi ve dispanseri, hayvan bakımevi, veteriner bakteriyoloji, seroloji, distofajin kuruluşları ve benzeri kuruluşlar)
• Kamu idare ve kuruluşları tarafından sosyal amaçlarla işletilen şefkat, rehin ve yardım sandıkları, sosyal yardım kurumları, yoksul aşevleri, ceza ve infaz kurumları ile tutukevlerine ait iş yurtları, darülaceze atölyeleri, öğrenci yurtları, pansiyonları ve benzeri kuruluşlar.
• Kanunla kurulan emekli ve yardım sandıkları ile sosyal güvenlik kurumları (Sosyal Güvenlik Kurumu gibi)
• Bu muafiyetten yararlanmak için kurumların tüzel kişilikleri yanında aynı zamanda kanunla kurulmuş olma koşulunun da gerçekleşmesi gerekmektedir.
• Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğü ile özerk spor federasyonlarına tescil edilmiş spor kulüplerinin idman ve spor faaliyetlerinde bulunan iktisadi işletmeleri ile sadece idman ve spor faaliyetlerinde bulunan anonim şirketler.

Yerel İdarelere Yönelik Muafiyetler

• İl özel idareleri, belediyeler ve köyler ile bunların oluşturdukları birlikler veya bunlara bağlı kuruluşlar tarafından işletilen kanal, boru ve benzeri yollarla dağıtım yapan su işletmeleri, belediye sınırları içinde faaliyette bulunan yolcu taşıma işletmeleri, kesim, taşıma ve muhafaza işleriyle sınırlı olmak üzere mezbahalar. Yolcu taşıma faaliyetleri belediye sınırlarını aşacak şekilde yapılıyorsa muafiyetin uygulanması söz konusu değildir.
• Köyler veya köy birlikleri tarafından köylünün genel ve ortak ihtiyaçlarını karşılamak amacıyla işletilen hamam, çamaşırhane, değirmen, soğuk hava deposu ve bağlı oldukları il sınırı içinde faaliyette bulunmaları şartıyla yolcu taşıma işletmeleri ile köylere veya köy birliklerine ait tarım işletmeleri.

Teşvik Amaçlı Muaflıklar

• Yabancı ülkeler veya uluslararası finans kuruluşları ile yapılan mali ve teknik iş birliği anlaşmaları çerçevesinde yalnızca kredi teminatı sağlamak üzere kurulmuş olup bu faaliyetlerinden elde ettikleri kazançları teminat sorumluluk fonlarına ekleyen ve sahip oldukları fonları ortaklarına dağıtmaksızın, kredi sağlayan banka ve kuruluşlara yatıran kurumlar.
• Organize sanayi bölgeleri ile küçük sanayi sitelerinin alt yapılarını hazırlamak ve buralarda faaliyette bulunanların; arsa, elektrik, gaz, buhar ve su gibi ortak ihtiyaçlarını karşılamak amacıyla kamu kurumları ve kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları ile gerçek ve tüzel kişilerce birlikte oluşturulan ve kazancının tamamını bu yerlerin ortak ihtiyaçlarını karşılamak amacıyla kurulan kuruluşlar.
• Tüketim ve taşımacılık kooperatifleri dışında kalan kooperatiflere belirli koşullar altında sağlanan muaflık. Kooperatiflerin kurumlar vergisi muafiyetinden yararlanmaları için; sermaye üzerinden kazanç dağıtılmaması, yönetim kurulu başkan ve üyelerine kazanç üzerinden pay verilmemesi, yedek akçelerin ortaklara dağıtılmaması, sadece ortaklarla iş görülmesi gibi hususlara dikkat edilmesi gerekmektedir.

Diğer Muaflıklar
Diğer muaflıkların bazıları da şunlardır:

• Özelleştirme İdaresi Başkanlığı ile Özelleştirme Fonu ve Toplu Konut İdaresi Başkanlığı ile 14/3/2007 tarih ve 5602 sayılı Şans Oyunları Hasılatından Alınan Vergi, Fon ve Payların Düzenlenmesi Hakkında Kanun’un 3. maddesinde tanımlanan ilgili kurum ve kuruluşlar da kurumlar vergisinden muaftır.
• Dar Mükellef Kurumlara Tanınan İhracat Muaflığı,
• Darphane ve Damga Matbaası Genel Müdürlüğü,
• Rekabet Kurumunun Muafiyeti,
• Siyasi Partilerin Muafiyeti,
• Türk Standartları Enstitüsü Muafiyeti,
• Türkiye Varlık Fonu,
• Fona Bağlı Şirket ve Alt Fonlara Tanınan Muafiyet,
• Türkiye Kalkınma Fonuna Tanınan Muafiyet,
• Cumhurbaşkanınca Vergi Muafiyeti Tanınan Vakıflar,
• Askerî Fabrika ve Atölyeler

İstisnalar

Vergi istisnası, vergi kanunlarında vergilendirilmesi öngörülen bir konunun kısmen veya tamamen sürekli veya geçici olarak ekonomik, mali, sosyal amaçlarla vergi dışı kalmasıdır. Kurumlar Vergisi Kanunu’nda yer alan bazı kurum kazançları belirli koşulları taşımak kaydıyla vergiden istisna edilmiştir. Kurumlar vergisinden istisna edilen bu kazançlar Kanun’un 5. maddesinde sayılmıştır.

İştirak Kazançları İstisnası

İstisnası İştirak kazançları istisnasında kurumların, Tam mükellefiyete tabi başka bir kurumun sermayesine katılımlarından elde edilen kazançlar, Tam mükellefiyete tabi başka bir kurumun sermayesine katılma imkanı veren kurucu senetleri ile diğer intifa senetlerinden elde ettikleri kar payları, Tam mükellefiyete tabi girişim sermayesi yatırım fonu katılma payları ile girişim sermayesi yatırım ortaklıklarının hisse senetlerinden elde ettikleri kar payları, kurumlar vergisinden istisna edilmiştir.

İştirak kazançları istisnasında dikkat edilmesi gereken hususlardan biri, kâr payını alan kurumun tam veya dar mükellefiyete tabi olmasının hiçbir öneminin bulunmamasıdır. Ancak iştirak edilen kurumun tam mükellef olması zorunluluğu bulunmaktadır.

Kurumların yurt dışından elde ettikleri iştirak kazançları, belirli koşullar altında iştirak kazançları istisnasından faydalanır. Bunlar;

• İştirak edilen kurumun anonim veya limited şirket niteliğinde kurum olması,
• İştirak edilen kurumun kanuni ve iş merkezinin Türkiye’de bulunmaması,
• İştirak payını elinde tutan kurumun, yurt dışı iştirakin ödenmiş sermayesinin en az %10’una sahip olması,
• İştirak kazancının elde edildiği tarih itibarıyla, iştirak payının kesintisiz olarak en az bir yıl süreyle elde tutulması,
• İştirak kazancının, doğduğu ülke kanunları uyarınca en az %15 oranında gelir ve kurumlar vergisi benzeri bir vergi yükü taşıması,
• İştirak kazancının, elde edildiği hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken tarihe kadar Türkiye’ye transfer edilmesi, gerekmektedir.

Risturn İstisnası

Risturn “geri dönüş” anlamına gelmektedir. Kooperatiflerde kâr dağıtımı olmadığından ortaklıkla yapılan işlemlerden doğan gelir-gider farkının ortaklara iadesine risturn denilmektedir.

Risturn istisnası kooperatiflerin kâr amacı güden bir ticaret şirketi hâline dönüşmesini önlemek amacına yöneliktir. Kooperatif ortaklarının yönetim gideri karşılığı olarak ödedikleri paralardan harcamayarak iade edilen kısımlar ile tüketim kooperatiflerinin, ortaklarının kişisel ve ailevi gıda ve giyecek ihtiyaçlarını karşılamak için satın aldıkları malların değerine göre hesapladıkları risturnlar istisnadan yararlanırlar.

Risturn istisnasından yararlanılmasında dikkat edilecek hususlar şunlardır:

• Risturn istisnasından sadece kooperatifler yararlanabilir ancak her kooperatifin yararlanması mümkün değildir. Bu istisnadan sadece tüketim kooperatifleri yararlanabilir. Tüketim kooperatiflerinde ortakların kişisel ve ailevi gıda ve giyim ihtiyaçlarına hesaplanan risturnlar bu kapsama girer. Temizlik malzemeleri alımları risturn hesaplamasında dikkate alınmaz.
• Kooperatiflerin ortakları dışında kimselerle yaptığı işlemlerden doğan kazançlar risturn istisnasına tabi değildirler.
• Kooperatifin sadece ortaklarıyla ortaklık statüsü içi yaptığı işlemler risturndan yararlanır. Ortaklarla ortaklık statüsü dışı yapılan işlemlerden doğan kazançlar istisnaya tabi değildir.

Tüketim kooperatiflerinin risturn istisnasından yararlanabilmesi için kooperatifin ortaklara risturn dağıtım kararı vermesi gerekir. Risturn ortağa geri verilmese de eğer risturn verilmesine karar verilmişse, bu durumda risturn istisnasından yararlanılabilir.

Emisyon Primi İstisnası

Bu istisna anonim şirketlere tanınmış bir istisnadır. Bu şirketlerin gerek kuruluşlarında ve gerekse sermayelerini artırdıkları sırada çıkardıkları payların bedelinin, bu payların ana sözleşmelerinde yazılı itibari değeri aşması hâlinde, ihraç edilen pay bedelleri toplamı ile payların itibari değerinin toplamı arasındaki olumlu fark ihraç primi olarak adlandırılır.

Anonim şirketlerin pay senetleri üzerinde yazılı değerden fazlaya satılmaları hâlinde, satış değeri ile nominal değer arasındaki bu olumlu fark emisyon primi kazancı olarak vergiden istisnadır.

Hisse senedi başa baştan satılırsa fark olmayacağından emisyon primi de olmaz. Emisyon priminin vergiden istisna olabilmesi için ortaklara dağıtılmaması ve yedek akçelere eklenmesi gerekmektedir.

Diğer İstisnalar

• Taşınmaz Kazanç İstisnası,
• Yatırım Fonu ve Yatırım Ortakları Kazançları İstisnası,
• Yabancı Fon Kazançları İstisnası,
• Yurt Dışı İş Yerlerinde Elde Edilen Kazanç İstisnası,
• Yurt Dışı İnşaat, Onarım, Montaj ve Teknik Hizmetlerden Sağlanan Kazançlar İstinası,
• Okul ve Rehabilitasyon Merkezleri Kazanç İstisnası,
• Banka ve Borçlarına Karşılık Devir veya Satışlardan Kaynaklanan Kazanç İstisnası.