Vergi Usul Hukuku Dersi 3. Ünite Özet

Tebliğ

Vergi borcunun miktarı belirli hale geldikten sonra, bu borcun vergi yükümlüsünce (mükellefince) ödenmesini bekleyebilmek için, öncelikle yükümlüye borcunun kaç lira olduğunun bildirilmesi gerekir. İşte, başta tarh edilen vergi borcu miktarı olmak üzere, vergilendirme sürecinde yükümlüyü ilgilendiren ve onun bakımından sonuçlar doğuran çeşitli bilgilerin kendisine haber verilmesi için tebliğ işleminden yararlanılır.

Vergi Usul Kanunu’na göre “Tebliğ, vergilendirmeyi ilgilendiren ve hüküm ifade eden hususların yetkili makamlar tarafından mükellefe veya ceza sorumlusuna yazı ile bildirilmesidir” (VUK m.21). Yükümlünün, adına salınan vergiden haberdar olması için tarh işleminin kendisine bildirilmesi gerekir. Tebliğ ile tarh işleminden haberdar olan yükümlü ya borcu kabul edip öder ya da işleme karşı hukuki yollara başvurur. Vergi ödevine ilişkin süreler ile idari ve yargısal süreler tebliğ tarihinden itibaren işlemeye başlar. Tebliğ, tarh işleminden sonra gelen, mükellefe ödemekle yükümlü olduğu vergi borcunun bildirilmesini ifade eden bir işlem olmakla birlikte, vergilendirme sürecindeki tebliğ işlemleri bu hususla sınırlı değildir. Verginin tarhından vergi borcunun sona erdiği aşamaya kadar olan süreçte vergilendirmeyi ilgilendiren çeşitli belgelerin, yazıların, belli ödevlerin ifası için vergi dairesince yapılan bildirimlerin tebliğ edilmesi gerekebilir. Aynı şekilde yargılama aşamasında çeşitli işlemler ve kararlar da ilgililerine tebliğ ile bildirilir.

Tebliğ işleminde yazılı şekil esastır. Tebliğ işlemi bakımından uygulanan genel kanun 7201 sayılı Tebligat Kanunu’dur. Bununla birlikte, Vergi Usul Kanunu’nda vergilendirme sürecine ilişkin tebligat işlemleri özel hükümlere bağlanmıştır. Tahsil aşamasında da, bu aşamayı düzenleyen 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun, Vergi Usul Kanunu’na atıfta bulunduğu için (AATUHK m. 8), tebliğ işlemi yine bu kanun hükümleri uyarınca gerçekleştirilir. Buna karşılık, vergilendirme işlemlerine ilişkin olarak yargısal süreç başlar ise yapılacak tebligatlar bakımından Vergi Usul Kanunu’nun tebliğ ile ilgili hükümleri değil; İdari Yargılama Usulü Kanunu’nda yapılan atıf uyarınca (İYUKm. 60), Tebligat Kanunu hükümleri uygulanır.

Tebliğ yükümlülere, bunların kanuni temsilcilerine, genel vekillerine veya vergi cezası kesilenlere yapılır. Tüzel kişilere yapılacak tebliğ, bunların başkan, müdür veya kanuni temsilcilerine, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde bunları idare edenlere veya temsilcilerine yapılır. Tüzel kişilerin birçok müdür veya temsilcisi varsa tebliğin bunlardan birine yapılması yeterlidir. Kamu idare ve müesseselerine yapılacak tebliğ bu idare ve müesseselerin en büyük amirlerine veya bunların muavinlerine veya en büyük amirin yetkili kılacağı memurlara yapılır (VUK m. 98).

Kara, deniz, hava ve jandarma eratına yapılacak tebliğler kıta komutanı veya müessese amiri gibi en yakın üst vasıtasıyla yapılır; buna “vasıtalı tebliğ” adı verilir (VUK m. 96). Yabancı memlekette bulunanlara tebliğ o memleketin yetkili makamı vasıtasıyla yapılır (VUK m. 97). Vergi Usul Kanunu tebliğ işleminin dört şekilde yapılabileceğini öngörmüştür. Bunlar:

• Dairede tebliğ,
• Adreste tebliğ,
• İlan yoluyla tebliğ, • Elektronik ortamda tebliğdir.

Kanunun öngördüğü ilk tebliğ yöntemi tebligatın dairede yapılmasıdır. Yani yükümlünün vergi dairesinde bulunduğu esnada kendisine gereken bildirimin yapılmasıdır. Dairede tebliğ ancak yükümlünün bunu kabulü halinde geçerlidir (VUK m. 93/2). İkinci usul tebligatın yükümlünün adresinde yapılmasıdır. Adreste tebliğ işlemi de ya postayla ya da memur vasıtasıyla yapılabilir. Posta ile tebliğde, tebliğ edilecek belge kapalı bir zarf içinde postaya verilir. Bu amaçla Hazine ve Maliye Bakanlığınca belirlenen özel zarflar kullanılır (VUK m. 99). Tebliğ işlemi muhatap ile posta memuru tarafından tebliğ alındısına tarih ve imza konulmak suretiyle tespit olunur.

Hazine ve Maliye Bakanlığı, posta aracılığıyla yapılan tebliğ işlemini kendi memurları eliyle de yapma yetkisine sahiptir (VUK m. 107). Bu durumda Hazine ve Maliye Bakanlığı memurları posta memurları ile aynı kurallara göre hareket ederler. Vergi daireleri bu yönteme özellikle acele ya da mükellefin bulunmasının zor olduğu hallerde başvurmaktadırlar.

Yasada öngörülen son usul ilan yoluyla tebliğdir. Muhatabın bilinen işyeri veya yerleşim yeri yoksa ya da işyeri adresinde tebliğ yapılamaması halinde muhatabın adres kayıt sisteminde kayıtlı bir adresi bulunmazsa ya da yabancı memleketlerde bulunanlara tebliğ yapılmasına imkân bulunmazsa ve son olarak, başkaca nedenlerle muhataba tebligat yapılamaması hallerinde vergi dairesi ilan yoluyla tebliğ yapar (VUK m. 103).

Elektronik ortamda tebliğ yöntemi Vergi Usul Kanunu’nda 2010 yılında yapılan bir değişiklikle mevzuata girmiştir. Bu değişiklikle Hazine ve Maliye Bakanlığı, elektronik ortamda yapılacak tebliğle ilgili her türlü teknik altyapıyı kurmaya veya kurulmuş olanları kullanmaya, tebliğe elverişli elektronik adres kullanma zorunluluğu getirmeye ve kendisine elektronik ortamda tebliğ yapılacakları ve elektronik tebliğe ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili kılınmıştır (VUK m. 107/A). Bu bakımdan Vergi Usul Kanunu’na göre tebliğ yapılacak kimselere, diğer tebliğ yöntemleri için kanunda öngörülmüş usullerle bağlı kalınmaksızın elektronik ortamda tebligat yapılabilmesi imkânı getirilmiştir. Etebligat uygulaması 1 Nisan 2016 tarihinde başlamıştır.

Tahakkuk

“Verginin tahakkuku, tarh ve tebliğ edilen bir verginin ödenmesi gereken bir safhaya gelmesidir” (VUK m. 22). Tahakkuk bir idari işlem değildir; vergilendirme sürecinde önemli bir “aşama”dır. Vergi borcu kendisine tebliğ edilen yükümlünün belirli bir dava süresini geçirmesi ile kendiliğinden veya vergi idaresince yapılan tarh işlemine karşı vergi mahkemesinde açacağı davanın reddedilmesi üzerine vergi tahakkuk eder.

Beyana dayalı vergilerde tarh işlemi ile tahakkuk aşaması bir arada gerçekleşir. Yükümlünün kendi vergi matrahını tespit edip vergi idaresine beyan etmesi üzerine tahakkuk fişi kesilerek yükümlüye verilir. Böylelikle vergi tahakkuk etmiş olur. Beyannamenin ihtirazi kayıtla verilmiş olması verginin beyan ile tarh ve tahakkuk etmesini engellemez. Tahakkuk eden verginin kanunda öngörülmüş vadelerde ödenmesi gerekir. Yükümlü tahakkuk eden vergiyi gönüllü olarak ödemezse vergi cebri icra yoluyla tahsil edilir.

Verginin yükümlünün beyanı üzerine değil de idarenin re’sen, ikmalen veya idarece tarh işlemlerinden birini gerçekleştirmesi ile tarh edildiği hallerde, bu kez tarh işlemi bir ihbarname ile yükümlüye tebliğ edilir. Bu ihbarnameyi alan (tebellüğ eden) yükümlünün, idarenin tarh işlemine karşı dava açmak için 30 günlük bir süresi vardır (İYUK m. 7). Bu süre dava açılmaksızın geçirilirse, yükümlünün vergi borcunu kabul ettiği varsayılır ve vergi tahakkuk eder. Diğer taraftan, tarh işlemine karşı vergi mahkemesinde dava açılırsa verginin tahakkuku ve dolayısıyla tahsili dava sonuçlanıncaya kadar ertelenir. Yükümlünün davası kabul edilirse idarenin tarh işlemi iptal olunur; dolayısıyla vergi tahakkuk da edemez. Yükümlünün davası ret olunursa vergi borcu tahakkuk eder ve ödenmesi gerekir. Bazı vergiler bakımından tahakkuk tümüyle kendiliğinden gerçekleşir. Bu bakımdan idare veya yükümlünün herhangi bir işlevi yoktur.

Tahakkuk ve kesinleşme, birbirinden ayırt edilmesi gereken iki ayrı aşamadır. Verginin tahakkuku, yukarıda da ifade ettiğimiz üzere, “vergi borcunun ödenmesi gereken aşama “ya gelmesini ifade eder. Vergi borcunun kesinleşmesi ise tarh ve tebliğ işlemlerine karşı başvurulabilecek tüm olağan yargı yollarının ortadan kalkmasını; yani, vergi yükümlüsünün idarenin tarh ve tebliğ ettiği vergi borcuna karşı yargısal mercilere başvurma imkanının kalmamasını ifade eder.

Vergi Borcunun Sona Ermesi

Tarh işlemi ile miktarı tespit edilen ve tahakkuk ederek ödenmesi gereken bir aşamaya gelen vergi alacağı yükümlü ya da vergi sorumlusu tarafından ödenerek ortadan kalkar. Vergi borcunu ortadan kaldıran olağan yol tahsil işlemi yani “ödeme”dir. Vergi borcu, zamanaşımı, takas, terkin, ölüm, vergi hatasının düzeltilmesi, uzlaşma, yargı kararının uygulanması, ceza indirimi ya da vergi affı neticesinde de sona erebilir.

Vergi hukukunda zamanaşımı iki türlüdür; tahakkuk zamanaşımı (bir diğer adıyla tarh zamanaşımı) ve tahsil zamanaşımı. Tahakkuk zamanaşımına göre, vergi alacağının doğduğu takvim yılını izleyen yılın başından başlayarak beş yıl içinde tarh ve yükümlüye tebliğ edilmeyen vergiler zamanaşımına uğrar. Tahsil zamanaşımına göre ise kamu alacağı, vadesinin rastladığı yılı izleyen takvim yılı başından itibaren beş yıl içinde tahsil edilmezse zamanaşımına uğrar. Tahakkuk zamanaşımı süresinin dolmasıyla yükümlüye artık söz konusu vergi tarh ve tebliğ edilemez; tahsil zamanaşımı süresinin dolmasıyla ise artık o vergi tahsil edilemez.

Takas, yükümlünün vergi idaresinden olan kesinleşmiş alacağı ile muaccel olan yani vadesi gelen vergi borcunun küçük olanı oranında sona erdirilmesidir.

Vergiye ilişkin hesaplarda ya da vergilendirmede hata yapılması sonucunda haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi ya da alınması vergi hatasını oluşturmaktadır (VUK m 116). Vergi hatasının olduğu durumlarda hata düzeltme yoluna gidilebilir. Söz konusu hatanın düzeltilmesi ile hatadan kaynaklanan vergi borcu sona erer.

Terkin, vergi hatalarının düzeltilmesi, yargı kararları ya da doğal afetler gibi bazı koşulların varlığı halinde vergi alacağını bütün hukuki sonuçları ile birlikte ortadan kaldıran bir idari işlemdir. Vergi idaresi ile vergi yükümlüsünün ve vergi cezası muhatabının aralarındaki vergi ve cezaya ilişkin uyuşmazlıkları anlaşarak çözmelerine vergi hukukunda uzlaşma adi verilir. Uzlaşma ile henüz tahakkuk etmemiş olan ve idarenin vazgeçtiği miktardaki vergi borcu ve cezası son bulur.

Vergi cezasında indirim, vergi borcunun bir başka sona erme nedenidir. İndirimin yapıldığı ölçüde ceza sona erer. Yükümlünün indirim imkânından yararlanabilmesi için söz konusu ceza için dava açmamış olması gerekir. Vergi borcu ve buna ilişkin cezanın kendisine tebliğinden itibaren 30 gün içinde idareye başvuran yükümlü, vergi ve cezasını vadesinde veya teminat göstererek vadenin bitiminden itibaren 3 ay içinde ödeyeceğini bildirirse vergi ziyaı cezasının yarısı, usulsüzlük cezasının üçte biri indirilir.

Yasa ile vergi afları getirilebilir. “Vergi affı, bir kanunla konulan vergi veya cezanın, vergiyi veya cezayı doğuran olayın meydana gelmesinden sonra yürürlüğe giren bir başka kanunla kaldırılmasıdır” (Oktar, 2011: 161). Affa uğrayan vergi veya vergi cezası sona erer. Vergi afları, eşitlik ilkesine aykırı olmakla birlikte, vergi borcunun belli bir kısmının ödenmesi kaydıyla kalan kısmı af edilerek kamu alacağının tahsili amaçlanmaktadır.

Ödeme, tahakkuk eden vergi borcunun yükümlü tarafından yasalara uygun biçimde yerine getirilmesidir. Vergi borcunun ödeme yeri, yükümlünün bağlı bulunduğu vergi dairesidir (VUK m. 110). Ödeme süresinin son günü ise verginin vade tarihidir. Vade tarihi her vergi bakımından kendi kanununda belirtilmiştir.

Vergi borcu yükümlü tarafından iradi olarak vadesinde ya da vade geçirilmekle birlikte, yine iradi olarak gecikme zammı ile birlikte ödenir. Ödeme süresi içinde vergi borcunu ödemeyen yükümlü hakkında vade gününü izleyen günden itibaren her aylık süre için gecikme zammı uygulanır. Yükümlünün iradi olarak ödemediği vergi borcu için vergi idaresi cebir ile tahsile yönelir. Vadesinde vergi borcunu ödemeyen yükümlüye 15 gün içinde vergi borçlarını ödemesini ya da mal beyanında bulunmasını bildiren “ödeme emri” gönderilir. Ödeme emrinde, borcun mahiyeti ve miktarı, ödeme yeri, borcun süresinde ödenmemesi ya da mal bildiriminde bulunulmaması halinde borcun cebren tahsil edileceği ve borçlunun mal bildiriminde bulununcaya kadar üç ayı geçmemek üzere hapis ile tazyik olunacağı yazılıdır.

Ödeme emrine rağmen borç ödenmezse cebren tahsil yoluna gidilir. Bu arada alacağın tahsilini güvence altına almak için vergi dairesi haciz, ihtiyati haciz, ihtiyati tahakkuk, rüçhan hakkına baş- vurma ya da teminat isteme gibi bir kısım önlemlere başvurabilir. Ödeme emrine karşı yükümlüce dava açılabileceği gibi, uygulanacak güvence önlemleri için de yargı yoluna gidilebilir. Kendisine ödeme emri tebliğ olunan kişi, yalnızca “böyle bir borcu olmadığı veya kısmen ödediği veya borcunun zamanaşımına uğradığı” gerekçelerinden birine dayanarak tebliğ tarihinden itibaren 15 gün içinde alacaklı tahsil dairesine ait vergi davalarına bakan vergi mahkemesinde dava açabilir.