Envanter ve Bilanço Dersi 5. Ünite Özet

Giriş

İşletmelerin uzun vadeli ve ortaklık amaçlı yatırımları, bir yıldan uzun vadeli alacakları, bir yıldan uzun bir süre kullanmayı öngörerek satın aldığı veya edindiği maddi veya maddi olmayan varlıklar Duran Varlıklar grubunda yer alır

Maddi Duran Varlıklar

İşletmenin esas faaliyetlerini gerçekleştirmek amacıyla kullandığı, boş arazi dışında, türüne göre yıpranma, eskime, demode olma, paslanma gibi özellikleri olan, ticari amaçla alınmış olmayan ve yararlanma süresi bir yıldan uzun olan taşınmaz nitelikli varlıklar Maddi Duran Varlıklar hesap grubunda yer alır. Bu varlıkların işletmenin mülkiyetinde olması gerekir.

VUK’un 270.maddesinde gayrimenkullerin maliyet bedeline satın alma bedelinden başka aşağıdaki giderlerin de gireceği belirtilmektedir:

1. Makine ve tesisatta gümrük vergileri, nakliye ve montaj giderleri
2. Mevcut bir binanın satın alınarak yıkılmasından ve arsanın tesviyesinden doğan giderler

Bunlara ek olarak noter, mahkeme, kıymet takdiri, komisyon ve tellâliye giderleri ile emlak alım ve taşıt alım vergilerini maliyet bedeline ithal etmek veya genel giderler arasında göstermek serbesttir.

Maddi Duran Varlıklar Standardı uyarınca, bir iktisadi kıymetin “Varlık” olarak tanımlanabilmesi için bazı özelliklere sahip olması gerekmektedir. Bu özellikler:

• İşletmenin kontrolünde olmalıdır.
• Geçmişte meydana gelen bir olay veya işlem sonucu ortaya çıkmış olmalıdır.
• Gelecekte yarar sağlayacak niteliklere sahip olmalıdır.

Tekdüzen Hesap Planı’nda Maddi Duran Varlıklar hesap grubunda şu hesaplara yer verilmiştir:

250 Arazi ve Arsalar

251 Yeraltı ve Yerüstü Düzenleri

252 Binalar

253 Tesis Makine ve Cihazlar

254 Taşıtlar

255 Demirbaşlar

256 Diğer Maddi Duran Varlıklar

257 Birikmiş Amortismanlar

258 Yapılmakta Olan Yatırımlar

259 Verilen Avanslar

Dönem sonu envanterinde maddi duran varlıklar ile ilgili olarak öncelikle muhasebe dışı envanter yapılır ve envanter listeleri muhasebe kayıtlarıyla karşılaştırılır. Böylece, kayıtlarda yer aldığı halde mevcut olmayan veya mevcut olduğu halde alındığında kaydedilmemiş olan maddi duran varlıklar tespit edilebilir. Kaydedilmemiş olan maddi duran varlık tespit edilirse kaydedilir.

Kayıtlarda olmasına rağmen bulunamayan maddi duran varlıklar ise kayıtlardan çıkarılır. Bu durumda ilgili maddi duran varlık hesabı alacaklandırılırken varlığın birikmiş amortismanı ve ilgili varlık hesabı borçlandırılır.

İşletmenin esas faaliyetlerini gerçekleştirmek amacıyla kullandığı arazi ve arsalar 250 Arazi ve Arsalar hesabında izlenir.

Arazinin altında veya üstünde inşa edilen yollar, kanalizasyon, setler, köprüler vb. işletmeye mal oluş bedeli ile 251 Yeraltı ve Yerüstü Düzenleri hesabında izlenir.

İşletmenin kendisine ait arsa üzerinde inşa edilmiş olan ve esas faaliyetlerini gerçekleştirmek amacıyla kullandığı binalar 252 Binalar hesabında izlenir.

İşletmenin faaliyetlerinde kullanmak üzere sahip olduğu amortismana tabi varlıklar 253 Tesis Makine ve Cihazlar hesabında izlenir.

İşletmenin sahip olduğu ve işletme faaliyetlerinde kullanmak üzere elinde bulundurduğu taşıtlar 252 Taşıtlar hesabında izlenir.

İşletmenin elinde bulundurduğu alet, edevat, mefruşat ve demirbaş eşya 255 Demirbaşlar hesabında izlenir.

Yukarıda sıralamış olduğumuz kalemlere girmeyen maddi duran varlıklar 256 Diğer Maddi Duran Varlıklar hesabında izlenir.

Amortisman

Maddi duran varlıkların, aşınma, yıpranma, paslanma, demode olma, eskime gibi nedenlerle ekonomik değerlerinde meydana gelen tükenmelere amortisman denir.

VUK’un 313. maddesinde; işletmenin bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle 269.madde gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edevat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin birinci kısımdaki esaslara göre tespit edilen değerinin, bu kanun hükümlerine göre yok edilmesinin amortismanın konusunu teşkil edeceği ifade edilmektedir. VUK 314. maddeye göre boş arazi ve arsalar amortismana tabi tutulamazlar.

VUK’un 315. maddesine göre; Mükellefler amortismana tâbi iktisadî kıymetlerini Hazine ve Maliye Bakanlığı’nın tespit ve ilân edeceği oranlar üzerinden itfa ederler. İlân edilecek oranların tespitinde iktisadî kıymetlerin faydalı ömürleri dikkate alınır.

Amortisman hesaplamada aşağıdaki yöntemler kullanılır:

• Normal amortisman yöntemi
• Azalan bakiyeler yöntemi
• Madenlerde amortisman
• Fevkalade amortisman
• Kıst amortisman

Normal amortisman yönteminde, Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından varlıkların faydalı ömürleri dikkate alınarak tespit edilen oranlar duran varlığın kayıtlarda yer alan maliyet değerine uygulanır ve cari yılın amortismanı hesaplanmış olur. Bu işlem duran varlığın faydalı ömrü boyunca aynı şekilde sürdürülür. Bir iktisadi değer üzerinden normal amortisman usulüne göre amortisman ayrılmasına başladıktan sonra bu usulden dönülemez

Azalan bakiyeler yönteminde normal amortisman oranının iki katı amortisman hesaplanır. Amortisman tutarı her yıl varlığın amorti edilmemiş değeri üzerinden hesaplanır. Bir iktisadi değer üzerinden azalan bakiyeler usulüne göre amortisman ayrılmaya başlandıktan sonra normal amortisman usulüne geçilebilir. Bu takdirde henüz yok edilmemiş olan değer kısmı, kalan amortisman süresine bölünmek suretiyle eşit miktarlarla yok edilir.

İşletme sebebiyle içindeki cevherin azalmasından dolayı maddi değerini kaybeden madenlerin ve taş ocaklarının imtiyaz veya maliyet bedelleri, ilgililerin müracaatları üzerine bunların büyüklük ve mahiyetleri göz önünde tutulmak ve her maden veya taşocağı için ayrı ayrı olmak üzere Hazine ve Maliye ve Sanayi ve Teknoloji Bakanlıklarınca belli edilecek nispetler üzerinden yok edilir.

Yangın, deprem, su basması gibi afetler neticesinde değerini tamamen veya kısmen kaybeden; yeni icatlar dolayısıyla teknik verim ve kıymetleri düşerek tamamen veya kısmen kullanılmaz bir hale gelen ya da cebri çalışmaya tabi tutuldukları için normalden fazla aşınma ve yıpranmaya maruz kalan maddi duran varlıklar fevkalade amortismana tabi tutulur.

Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları binek otomobilleri hariç olmak üzere, işletmelere ait binek otomobillerin aktife girdiği hesap dönemi için ay kesri tam ay sayılmak suretiyle kalan ay süresi kadar amortisman ayrılır. Bu yönteme de kıst amortisman adı verilir.

Maddi duran varlıkların amortismanı muhasebeleştirilirken varlığın kullanıldığı işletme fonksiyonuna ait gider hesabı amortisman tutarı kadar borçlandırılır, “257 Birikmiş Amortismanlar Hesabı” aynı tutar kadar alacaklandırılır.

Maddi Duran Varlıklarla İlgili Özel Durumlar

İşletmelerde maddi duran varlıkların elden çıkarılması, sigortalı bir maddi duran varlığın zarar görmesi, amortisman süresi dolduğu halde halen kullanılmaya devam eden varlıkların kayıtlarda tutulması gibi durumlarla karşılaşılabilir. Bu nedenle söz konusu durumlarda yapılması gereken işlemlerin de açıklanmasında yarar vardır.

Amortismana tabi bir duran varlık satıldığında varlığın hesabı alacaklandırılır. Varlığın birikmiş amortismanı borçlandırılır. Satışın ödeme durumuna göre ilgili hesap borçlandırılır. Satış tutarı ile varlığın net defter değeri arasında olumlu bir fark varsa bu tutar kadar 679 Diğer Olağandışı Gelir ve Kârlar hesabı alacaklandırılır. Satış tutarı ile varlığın net defter değeri arasında olumsuz bir fark varsa bu tutar kadar 689 Diğer Olağandışı Gider ve Zararlar hesabı borçlandırılır.

VUK’un 329. maddesinde yangın, sel, su basması gibi afetler nedeniyle tamamen veya kısmen zarar gören amortismana tabi iktisadi kıymetler için alınan sigorta tazminatının bunların değerinden (amortismanlı olanlarda birikmiş amortisman düşüldükten sonra kalan değerden) fazla veya eksik olması durumunda söz konusu farkın kâr veya zarar hesabına aktarılacağı belirtilmektedir.

Bir duran varlığın amortisman hesabı açısından faydalı ömrünü tamamlamış olmasına rağmen uygulamada halen kullanılıyor olması durumunda, 25605 sayılı resmi gazetede yayımlanan 13 sıra nolu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğinin 1-5 maddesine göre 1 kr tutarında sembolik bir değerle kayıtlarda 0,01 TL olarak yer alması mümkündür. İşte bu sembolik değere iz değeri denilmektedir.

Amortisman hesaplama yaklaşımı açısından TMS’de yer alan uygulama VUK’a göre oldukça farklıdır. Şöyle ki; gerek KOBİ’ler gerekse halka açık şirketler için TMS uygulamalarında amortismanın maddi duran varlığın tahmin edilen yıllık yıpranma ölçüsünde hesaplanması istenmektedir. Dolayısıyla önceden belirlenmiş oranlar değil, varlığın özellikleri, kullanım şekli, kullanım miktarı gibi ölçütler dikkate alınarak, doğrusal bir mantıktan ziyade gerçekçi bir yaklaşımla yıpranma payının tahmin edilmesi gerekmektedir.

Maddi Olmayan Duran Varlıklar

Maddi olmayan duran varlıklar fiziksel bir varlık olmayan ancak işletmeye ticari fayda ve gelir sağlayacak nitelik taşıyan, elde edilmesi için belirli bir maliyete katlanılan haklar, imtiyazlar vb. varlıklardır. Tek düzen hesap planına göre maddi olmayan duran varlıklar hesap grubu aşağıdaki kalemlerden oluşmaktadır.

260 Haklar

261 Şerefiye

262 Kuruluş ve Örgütlenme Giderleri

263 Araştırma ve Geliştirme Giderleri

264 Özel Maliyetler

267 Diğer Maddi Olmayan Duran Varlıklar

268 Birikmiş Amortismanlar

Haklar; imtiyaz, patent, lisans, ticari marka ve unvan gibi, bir bedel ödenerek elde edilen bazı hukuki tasarruflar ile kamu otoritelerinin işletmeye belirli alanlarda tanıdığı kullanma, yararlanma gibi yetkiler dolayısıyla yapılan harcamaları kapsamaktadır.

Şerefiye; bir işletme devralınırken katlanılan maliyet ile söz konusu işletmenin rayiç bedelle hesaplanan varlıklarının net değeri arasındaki olumlu farkların izlendiği hesap olarak tanımlanmaktadır.

Kuruluş ve örgütlenme giderleri; kurumun tesis olunması veya yeni bir şubenin açılması veyahut da işlerin devamlı surette genişletilmesi için yapılan ve karşılığında maddi bir kıymet iktisap olunmayan giderleri kapsamaktadır.

Araştırma ve geliştirme giderleri; işletmede yeni ürün ve teknolojiler oluşturulması mevcutların geliştirilmesi ve benzeri amaçlarla yapılan her türlü harcamalardan aktifleştirilen kısmın izlendiği hesaptır.

İşletmelerin kirada bulundukları gayrimenkullerin iktisadi kıymetini arttıracak şekilde yaptıkları iyileştirmeler özel maliyetler hesabında izlenir.

Maddi olmayan duran varlıklarda amortisman işlemi maddi duran varlıklardaki gibi yapılır. Ancak amortisman hesabı olarak 268 Birikmiş Amortismanlar kullanılır.

Tek Düzen Hesap Planı ve VUK’un aksine, TMS’de “Özel maliyet” kavramına yer verilmemektedir. Bunun nedeni “Özel maliyet” hesabının konusunu oluşturan harcamaların aslında maddi duran varlık için yapılan harcama niteliğinde olmasıdır.