Havacılık İşletmelerinde Muhasebe Uygulamaları Dersi 2. Ünite Özet

Havacılık işletmeleri diğer ticari işletmelerde olduğu gibi kâr elde etme, topluma hizmet etme, istihdama katkı sağlama gibi genel amaçları taşımanın yanında, emniyet kuralları ile donatılmış, genellikle yatırım maliyeti yüksek, buna karşılık kâr oranı düşük işletmelerdir. Havacılık işletmeleri, yapılan işin gereği olarak çoğu zaman birbirinin müşterisi durumundadır. Havayolu işletmeleri havaalanına iniş ve havaalanından kalkış için, başta havaalanı olmak üzere, hava trafik, yer hizmetleri, güvenlik, bakım kuruluşları gibi işletmelerin hizmetlerini satın almak zorundadır.

Hasılat ve Kâr Kavramları

Genel olarak herhangi bir işletme için ana faaliyet konusunu oluşturan mamul, mal ya da hizmet satışları hasılatı oluşturur. Dar anlamda hasılat, bir işletmenin belirli bir dönemde mal teslimi veya hizmet sunumu sonucunda elde ettiği brüt değerler şeklinde tanımlanabilir. Başka bir ifadeyle hasılat, malların teslimi ya da hizmetlerin yerine getirilmesi ana faaliyetleri ile birlikte, bunlara yardımcı olan etkinlikleri de kapsayan tüm olağan faaliyetlerin sonucunda bir dönem içinde varlıklardaki artışlar ya da borçlardaki azalışlardır.

Hasılat, işletmenin esas müşterilerinden elde edilen geliri ifade eder. Hasılatın, onu elde etmek için katlanılan maliyetle karşılaştırılması sonucunda brüt kâr veya zarar ortaya çıkar. Brüt satış kârı, işletmenin esas faaliyet konusu ile ilgili performansını göstermesi bakımından önemli bir başarım ölçütü olarak da değerlendirilir.

Finansal tabloların hazırlanma ve sunulma esaslarına ilişkin kavramsal çerçevede gelir, hesap dönemi boyunca, sermaye sahiplerinin katkıları dışındaki, nakit girişleri veya varlıklardaki artışlar ya da borçlardaki azalışlar şeklinde öz kaynaklarda artışa neden olan ekonomik faydalardaki artışlar olarak tanımlanmıştır. “TMS-18 Hasılat” standardında ise, hasılat, işletmenin olağan faaliyetleri neticesinde ortaya çıkan gelirdir ve satışlar, ücretler, faiz, temettü, isim hakları gibi çeşitli adlar almaktadır şeklinde tanımlanmıştır.

Havacılık İşletmelerinde Gelirlerin Sınıflandırılması

Muhasebe sistemi içinde gelirler farklı açılardan sınıflandırılabilir. Genel gelir sınıflaması, Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği kapsamında yayımlanarak, ülkemizde 1994’ten beri uygulanan Tekdüzen Hesap Planı (THP) ile belirlenmiştir. Faaliyet sonuçlarının raporlandığı gelir tablosunun oluşturulması bakımından gelirler; Ana faaliyet gelirleri, Diğer faaliyetlerden gelirler, Faaliyet dışı gelirler olmak üzere üç grupta ele alınmaktadır. Son dönemde çeşitli güncellemelerle muhasebe uygulamaları üzerinde etkili olan muhasebe standartlarında ise, ana faaliyet ve diğer faaliyet gelirleri şeklinde ikili bir ayrım tercih edilmektedir. Ana faaliyet gelirleri, işletmenin esas faaliyet konusu olarak seçtiği alanla ilgili olarak gerçekleştirdiği mal/mamul/hizmet satışlarından elde edilen tutarlardır. Diğer faaliyetlerden gelirler ise, hemen her işletmede yan faaliyet olarak karşılaşılabilecek işlemlerden elde edilen tutarlardır. Bu tür gelir kaynakları genel işletmecilik faaliyetleri ile ilgili olmakla birlikte, havacılık faaliyetleri ile doğrudan ilişkilendirilemeyen işlem ve olaylardır.

Türkiye’deki işletmelerde (finans sektörü hariç) gelirlerin izlenmesi için Tekdüzen Hesap Planı’ndaki gelir hesapları kullanılmaktadır. Tekdüzen Hesap Planında gelirler, 6 kodlu hesap grubu olarak düzenlenmiştir. Ana faaliyet gelirlerinin izlenmesi için belirlenen ana hesaplar; Yurtiçi Satışlar, Yurtdışı Satışlar ve Diğer Gelirler şeklindedir. “Tekdüzen Hesap Planında Gelir Hesapları”nın detaylarını kitabın 35. Sayfasında Tablo 2.1’de görebilirsiniz.

600 Yurtiçi Satışlar Hesabı: Yurt içindeki gerçek ve tüzel kişilere satılan mal ve hizmetler karşılığında alınan ya da tahakkuk ettirilen toplam değerlerin izlendiği hesaptır. Satış gerçekleştiğinde hasılat tutarı bu hesaba alacak kaydedilir.

601 Yurtdışı Satışlar Hesabı: Yurt dışına satılan mal/hizmet karşılığında alınan ya da alınacak değerlerin izlendiği hesaptır. İşleyişi Yurtiçi Satışlar hesabı gibidir. 602 Diğer Gelirler: İşletmenin korunması, ihracatı teşvik ya da hükümet politikasına uyma zorunluluğu karşısında oluşan, işletmenin hasılatındaki düşüklüğü veya faaliyet zararını gidermek için, sermaye katkısı niteliğinde olmayan mali yardımlar, devletin bazı malları vergi yükümlülüklerinden istisna etmesi yoluyla yaptığı yardımlar (vergi iadesi) ve satış tarihindeki vade farkları bu hesapta izlenir.

Havayolu işletmelerinde gelirin iki temel kaynağı vardır: yolcu ve yük. Gelir hesapları yolcu ve yük (kargo) işlemlerinden elde edilen gelirleri izlemeye olanak verecek şekilde düzenlenir. Havayolu işletmelerinde ana faaliyet gelirleri; yolcu gelirleri, kargo gelirleri ve diğer gelirler olarak sınıflandırılabilir. Yolcu gelirleri, havayolu ile taşınan yolculardan alınan bilet ücretlerinden oluşur. Havayolu ile gerçekleştirilen trafik birimi (km/mil) başına getiri (yield) şeklinde tanımlanır. Kargo gelirleri, yolcu ile birlikte taşınan kargo yanında yalnızca kargo taşımacılığından elde edilen gelirler, posta taşıma gelirleri ve kargo ile bağlantılı diğer gelirler bu grupta yer alır. Yolcu gelirlerinin hesaplanmasında olduğu gibi, kargo ve posta gelirleri de taşınan mesafe (km/mil) ile ilişkilendirilerek hesaplanır. diğer gelirler adı altında toplanabilir. Diğer gelirler; bilet iade ve değiştirme işlem gelirleri, sık uçan yolcu programlarından kullanılamayan puan gelirleri, uçuş yapmayan yolcu gelirleri, acentelerin hatalı ve sanal rezervasyon işlemlerinden doğan cezalara ilişkin gelirler, gümrüksüz satış (duty free) gelirleri, karayolu ile yolcu taşıma gelirleri, uçak içi internet kullanım gelirleri, kayıp bilet gelirleri, kargo ambar ve  ordino gelirleri, uçuş eğitim gelirleri, hat bakım gelirleri, haberleşme ve reklam gelirleri vb. şeklinde sıralanabilir.

Havayolu işletmelerinde operasyonel performansın tek göstergeye bağlı olarak değerlendirilmesi söz konusu değildir. Bu amaçla kullanılan ölçüt; yolcu taşımacılığında Sunulan Koltuk Kilometre veya Mil (Available Seat Kilometers or Mile – ASK/ASM), yük taşımacılığında ise Arzedilen Ton Km/Mil olmaktadır.

Havayolu işletmeleri, yolcu gelirlerini artırma yöntemi olarak gelir yönetimi uygulamaktadırlar. Buna göre talep yoğunluğu olan zaman dilimlerine veya doluluk oranına göre değişen fiyatlarla gelirin ençoklanması hedeflenmektedir. Gelir yönetimi uygulamasıyla bir yandan yolcuların erken rezervasyon yapmaları teşvik edilirken diğer yandan doluluk oranı artırılmak suretiyle gelir artışı sağlanmış olur. Böylece uçurulan her bir koltuktan daha çok birim gelir ve yüksek doluluk oranı ile kapasiteyi verimli kullanma olanağı elde edilir.

Havaalanlarında hasılat ya hava aracına (uçak sahibine/işleticisine) ya da yolculara verilen hizmetlerden elde edilir. Hava araçlarının havaalanı tesislerini ve araçlarını kullanmasına bağlı olarak konma, konaklama, bakım, yakıt ikmal, apron aydınlatma gibi hizmetlere karşılık alınan ücretler hava araçlarından elde edilen hasılatı oluşturur. Yolculara sunulan terminal hizmetleri, bagaj, güvenlik, ulaşım vb. hizmet bedelleri de yolculardan elde edilen hasılatı oluşturur. Havaalanlarında ana faaliyet gelirleri şunlardır: hava trafiği ile ilgili gelirler, yer hizmetleri gelirleri, imtiyazlar ve kira gelirleri, diğer gelirler. Hava trafiği ile ilgili gelirler, esas olarak havaaracı (uçak) ya da yolcu veya yük (kargo) hareketlerine bağlı olarak ortaya çıkan gelirlerdir. Havaaracına bağlı olarak ortaya çıkan en belirgin gelir iniş (konma) ücretleridir. Havaalanlarında ayrıca belli bir sürenin aşılması durumunda uçak park (konaklama) ücreti alınır. Hava sahasının kullanımı (seyrüsefer) ücretleri havaaracı ile ilgili bir diğer gelir kalemini oluşturur. Yolcu hizmet geliri hemen her havaalanında uygulanan temel gelir kalemlerinden biridir. Havaalanını kullanan her yolcudan havaalanı terminal tesis, kolaylık ve hizmetlerinden yararlanma karşılığı olarak bir miktar ücret alınır. Genellikle yolcu bilet ücretine ek olarak tahsil edilen bu ücret havaalanının statüsüne, yoğunluğuna ve yolcunun uyruğuna göre değişebilmektedir. Yer hizmetleri gelirleri, günümüzde genellikle havaalanı işletmesi tarafından sunulmamakla birlikte yer hizmetleri, havaalanlarının temel hizmet alanlarındandır. Dolayısıyla yer hizmetleri gelirleri de havaalanı geliri olarak ele alınmaktadır. Bu kapsamda gerçekleştirilen faaliyetler; genel olarak trafik ve ramp olmak üzere iki ana gruba ayrılabilir. Yolcu ile ilgili olarak; bilet kontrol (check in) işlemleri, uçağa yönlendirme (boarding) işlemleri, nitelikli yolcu ağırlama (lounge) hizmetleri, kargo ve posta ile ilgili evrak işlemleri, bilgi hizmetleri, yükleme ve boşaltma belgelerinin hazırlanması gibi işlemlerden elde edilen gelirler bu kapsamdadır. Genellikle uçağa verilen hizmetler (ramp) kapsamında; bagaj işlemleri, yükleme ve boşaltma işlemleri, uçak içi temizlik, tuvalet ve su hizmetleri, yiyecek içecek (catering) malzemesi taşıma hizmetleri, hat bakım, uçak çalıştırma, güç kaynağı temini, uçak itme-çekme, park işlemleri, yakıt ikmal ve buzlanmayı engelleme işlemleri sayılabilir. İmtiyazlar ve kiralar (concessions), son yıllarda havaalanlarının en önemli gelir grubunu oluşturan hizmetler olarak dikkat çekmektedir. Akaryakıt istasyonları, perakende ticareti yapan işletmeler, yiyecek içecek hizmeti sunanlar bu grubun en belirgin aktörleridir. Diğer gelirler, havaalanlarının konumundan kaynaklanan bazı ayrıcalıkları gelire dönüştürmek mümkündür. Ticari ve ekonomik faaliyetlerin yanında, kültür, sanat, spor vb. şehir yaşamının hemen her tür özelliğini içinde barındıran kuruluşlardır.

Yer hizmeti işletmelerinin ana faaliyet gelirleri şunlardır: temsil gelirleri, ramp gelirleri, bakım hizmeti gelirleri ve diğer gelirler.

İşletmelerin ana faaliyet konuları dışında, genel amaçlı işletmecilik uygulamaları ile ilgili olarak yaptıkları işlerden kâr payı, faiz, komisyon, kira, danışmanlık ve eğitim gibi çeşitli gelirlerinin ortaya çıkması muhtemeldir.

Havacılık İşletmelerinde Gelir Döngüsü ve Kullanılan Belgeler

Hasılat işlemleri müşterinin talebini/siparişi mal/hizmet sağlayıcısına iletmesiyle başlar, malın teslimi/hizmetin yerine getirilmesi ve tahsilat ile tamamlanır. Bu süreci havayolu ve havaalanı işletmeleri için ayrı ele almakta yarar var. Havayolu işletmelerinin hizmeti genel olarak yolcu ve yük taşımaktır. Kitabın 41. Sayfasındaki Şekil 2.1’de “Havayolu İşletmelerinde Bilet Satış ve Tahsilat Süreci” ile ilgili detayları görebilirsiniz.

Havayolu işletmelerinin hizmet satış sürecinde kullanılan belgelerden en çok bilineni yolcu biletidir. Yük (kargo) taşımacılığında da yük taşıma senedi (konşimento) kullanılır. Genel olarak satışın kaydına esas olan belge faturadır. Havayoluyla seyahatin taraflar arasındaki sözleşmesi niteliğindeki yolcu bileti, üzerinde pek çok bilgiyi barındırır. Günümüzde havayolu taşımacılığı, eticaret (elektronik bilet) uygulamaları ile kesintisiz, aracısız ve maliyetsiz rezervasyon ve bilet satış hizmeti verebilmektedir. İlk üçü birim (IATA) kodu olmak üzere 13 haneli numarayı taşıyan e-bilet; “elektronik ortamda düzenlenen ve muhatabına elektronik veya kağıt ortamda teslim edilen bilet” şeklinde tanımlanmıştır. Elektronik bilet en az şu bilgileri içermelidir: havayolu işletmesinin ûnvanı, yolcunun adı-soyadı, belge numarası (13 haneli), düzenlenme tarihi, yapılan hizmetin türü ve tutarı, Ödeme türü (nakit/kredi kartı/banka kartı/ havale/promosyon vb.)

Yük (kargo) taşımacılığında ise “havayolu yük taşıma senedi/ havayolu konşimentosu (AirWaybill-AWB) temel taşıma belgesi işlevini görmektedir. Bu belge taşınacak yükle ilgili olarak, taşıyıcı (operatör) havayolu işletmesi ile yük sahibi veya komisyoncu (freight forwarder) arasında yapılan taşıma sözleşmesidir. Ayrıca yük yerleşim planını ve yüklerin hangi sıra ile indirileceğini ayrıntılı şekilde gösteren “Yük Manifestosu” da diğer bir taşıma belgesi olarak belirtilebilir.

Yüklerin, yük sahipleri adına çeşitli taşımacılık yollarıyla taşınmasına aracılık eden freight forwarder, sevkiyat, depolama, dağıtım, gümrükleme, sigorta hizmetleri gibi lojistik faaliyetleri yürüten uzman organizatördür.

Fatura, satılan mal veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı tutarı göstermek üzere, malı satan veya işi yapan tarafından müşteriye verilen belgedir. Faturada; düzenleme tarihi, seri ve sıra numarası, düzenleyenin adı, ûnvanı, adresi, vergi numarası ve dairesi, müşterinin adı, adresi, vergi numarası ve dairesi, malın cinsi, miktarı, birim fiyatı ve tutarı, teslim tarihi ve irsaliye numarası gibi bilgiler bulunur (VUK, md.229-232). Bu amaçla fatura yerine geçen belgeler VUK md.233’te şöyle sıralanmıştır: perakende satış fişleri, makineli kasaların kayıt ruloları, giriş ve yolcu taşıma biletleri.

Bilindiği üzere, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 6. maddesine göre, Türkiye’de yapılan veya Türkiye’de yararlanılan hizmetler vergiye tabidir. Kanunun 7. maddesinde ise,Türkiye ile yabancı ülkeler arasında ve transit taşımacılık işlerinde hizmetin iç parkura isabet eden kısmıTürkiye’de yapılmış sayılır denilmektedir. Özetle havayolu işletmelerinin yurt içi yolcu ve yük taşıma işleri ile bunların yanında hizmet bedeli, komisyon gibi ücretler üzerinden yürürlükteki oranlarla KDV hesaplanacak, dış hat uçuşlarında ise KDV hesaba katılmayacaktır. Havaalanında hava aracına yapılan temizlik, yönlendirme, buz çözme gibi yer hizmetleri ile havaalanı vergisi adı altında uygulanan hizmet bedelinden de KDV hesaplanmayacaktır.

Tahsilat Süreci ile İlgili Hesaplar

Hasılatın/gelirin işletmeye katkı sağlaması için, gelir döngüsünün tamamlanması, yani tahsilatın gerçekleşmesi gerekir. Kelime anlamı toplama, elde etme olan tahsilat, nakit Türk parası veya yabancı para şeklinde olabileceği gibi, banka hesabı üzerinden de yapılabilir. Tahsilat peşin mal veya hizmet satışlarından, çek veya senetlerden, banka EFT/havale işlemlerinden olabilir. Tahsilat işlemlerinin muhasebeleştirilmesi için kullanılan hesaplar kasa, alınan çekler, bankalar veya diğer hazır değerler şeklindedir. Tahsilat işlemmlerinde kullanılan hesaplar ve işleyişi şunlardır: Kasa Hesabı, Alınan Çekler Hesabı, Bankalar, Diğer Hazır Değerler, ve Kredi Kartlarından Alacaklar.

Havacılık İşletmelerinde Gelirlerin ve Tahsilatın Muhasebeleştirilmesi

Havacılık işletmelerinde gelirlerin izlenmesi bakımından pazarlama, operasyon gibi faaliyet birimleri ile muhasebe arasında bağlantının kurulmasına gereksinim vardır. Hasılatın/gelirin gerçekleşmesi/tahakkuk etmesi için geliri doğuran olayın gerçekleşmesi; mamulün/malın teslim edilmiş, hizmetin/taahhüdün yerine getirilmiş olması gerekir.

Hasılat/gelir peşin satış karşılığında nakit para şeklinde olabileceği gibi, alacak hakkının doğması da tahakkuk işlemini gösterir. Dönemsellik işletmenin belli bir zaman diliminde (1 ay, 1 yıl) elde ettiği gelir ile aynı dönemde katlandığı giderin karşılaştırılmasını ifade eder.

Muhasebeleştirme için aşağıdaki durumlar belirleyici olur;

• Hizmetin tamamen ya da önemli oranda yerine getirilmesi,
• Hasılat tutarı ve zamanının makul bir güvenilirlikle belirlenebilmesi,
• İşleme bağlı olarak bir hakkın veya mülkiyetin el değiştirmesi.

Hasılatın gerçekleşmesinde kuşkular varsa, hasılatın kaydedilmesi için kesin tahsilat beklenebilir. Satışlarda vade farkı uygulanması, şüpheli alacaklar, satıştan iadeler, iskonto ve indirimler gibi bazı durumlarda da hasılatta düzeltme yapmak gerekebilir.

Kitabın 49. ve 53. sayfaları arasında “Havayolu Gelirlerinin Muhasebeleştirilmesi” örneğini görebilirsiniz.

Kitabın 53. ve 54. sayfalarında “Havaalanı Gelirlerinin Muhasebeleştirilmesi” örneğini görebilirsiniz.